Les responsabilités du Conseil d'administration - Nouvelle édition, 2016 Le paysage fiscal en mutation : aperçu des principaux développements

 
Les responsabilités du Conseil d'administration - Nouvelle édition, 2016 Le paysage fiscal en mutation : aperçu des principaux développements
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                       Les responsabilités
                       du Conseil
                       d’administration
                       Nouvelle édition, 2016

Le paysage fiscal
en mutation : aperçu
des principaux
développements
Les responsabilités du Conseil d'administration - Nouvelle édition, 2016 Le paysage fiscal en mutation : aperçu des principaux développements
Avant-propos                                                          3

                                         1. Planification fiscale des groupes dans les médias :
                                         champ de tension entre droit, éthique et réputation                   4

                                         2. Organisation de la fonction fiscale : stratégie fiscale
                                         et gestion des risques fiscaux                                        6

                                         3. Réforme de l’imposition des entreprises III : le point
                                         de la situation                                                       8

                                         4. Développements internationaux clés : les aspects essentiels        10

                                         5. Transparence : déclaration pays par pays et
                                         échange spontané d’informations fiscales                              12

                                         6. Charge fiscale et provisions pour impôts : présentation des
                                         comptes et taux d’imposition du groupe                                14

                                         7. Impôts indirects : la responsabilité du Conseil d’administration   16

                                         8. Glossaire                                                          18

                                         Vos interlocuteurs                                                    20

2    Der Verwaltungsrat in der Pflicht
Avant-propos

                  Le paysage fiscal international connaît une période de turbulences sans précédent,
Chère lectrice,   qui va laisser des traces profondes et durables. Les retombées de la crise financière
cher lecteur,     ont généré une tension croissante entre, d’une part, les exigences du public en ma-
                  tière de transparence et d’équité fiscale et, d’autre part, une concurrence fiscale tou-
                  jours plus forte. La Suisse comme place économique et ses entreprises se trouvent
                  ainsi confrontées à de nouveaux défis.

                  Sachant que la charge fiscale et le taux effectif d’imposition des multinationales sont
                  devenus des indicateurs influençant l’image publique d’une entreprise en tant que
                  « bon citoyen », les entreprises doivent repenser et adapter leur stratégie fiscale. Par
                  voie de conséquence, les départements fiscaux devront également se réorienter et
                  se restructurer pour maîtriser efficacement ces nouveaux défis, en étroite collabora-
                  tion avec la direction et le Conseil d’administration.

                  Cette brochure vous donne un aperçu des principaux développements en Suisse et
                  internationaux susceptibles d’être importants pour votre entreprise dans le contexte
                  des changements globaux. Nous y traitons des thèmes suivants :

                  • Planification fiscale des groupes dans les médias : champ de tension entre droit,
                    éthique et réputation
                  • Organisation de la fonction fiscale : stratégie fiscale et gestion des risques fiscaux
                  • Réforme de l’imposition des entreprises III : le point de la situation
                  • Développements internationaux clés : les aspects essentiels
                  • Transparence : déclaration pays par pays et échange spontané d’informations
                    fiscales
                  • Charge fiscale et provisions pour impôts : présentation des comptes et taux d’im-
                    position du groupe
                  • Impôts indirects : la responsabilité du Conseil d’administration
                  En tant que société leader dans le conseil fiscal en Suisse, PwC participe activement
                  au débat sur les développements actuels de la fiscalité et s’engage en faveur d’un
                  système fiscal suisse attractif et accepté au niveau international.

                  Vous trouverez en annexe de plus amples explications quant aux termes spécifiques
                  employés dans cette brochure. En cas de questions sur le contenu de cette brochure
                  ou sur d’autres thèmes de la fiscalité, nous nous ferons un plaisir d’y répondre dans
                  le cadre d’un entretien personnel.

                  Nous vous souhaitons une lecture intéressante et vous présentons nos meilleures
                  salutations.

                  Andreas Staubli
                  Responsable Tax & Legal
                  Membre du Management Board de PwC Switzerland

                                                                           Der Verwaltungsrat in der Pflicht    3
1. Planification fiscale des groupes dans les médias :
champ de tension entre droit, éthique et
réputation

« Impôts : comment échapper au De quoi s’agit-il ?
                                                                                                      En publiant des articles négatifs sur des
                                                                                                      structures légales présentées comme
fisc. Ils minimisent leur charge     Les médias exercent une influence                                condamnables d’un point de vue éthique,
fiscale par des manœuvres :          considérable sur l’opinion publique et                           les médias exercent une pression publique
                                     peuvent façonner l’image publique d’une                          sur les entreprises, quitte à compromettre
Apple, Amazon, Glencore et           entreprise. Au travers de la couverture                          l’un des biens les plus précieux d’une
d’autres groupes multinatio-         médiatique de cas comme Apple, Ama-                              société : sa réputation. Ceci peut avoir des
naux. » Comment réagiriez-vous, zon, Starbucks, les « Panama Papers » et                              répercussions préjudiciables sur le chiffre
                                     autres, une opinion largement répandue                           d’affaires et sur la confiance des fournis-
en tant que membre du Conseil
                                     s’est développée selon laquelle les grands                       seurs ou des clients, et ainsi mettre à mal
d’administration, si le nom de       groupes internationaux pratiquent une                            la prospérité de l’entreprise. La ques-
votre entreprise apparaissait        planification fiscale « agressive » en                           tion est donc de savoir à quel point un
dans un tel gros titre ? Comment transférant leurs bénéfices, de telle sorte                          groupe peut, dans sa planification fiscale,
                                     qu’ils paient très peu d’impôts, voire pas                       utiliser les opportunités fiscales tout en
réfuteriez-vous ces allégations,     du tout, et qu’ainsi ils n’apporteraient pas                     se conformant aux attentes de l’opinion
sachant que votre entreprise a       une contribution appropriée à la collecti-                       publique en termes d’éthique fiscale, qui
respecté toutes les lois fiscales en vité. La fiscalité étant dans le collimateur                     paraît être l’un des indicateurs à l’aune
vigueur ?                            des médias et de l’opinion publique, les                         duquel la stratégie fiscale d’une entreprise
                                                      médias continueront de s’y intéresser et        est désormais mesurée. En matière de fis-
                                                      de façonner l’opinion publique. En même         calité, le Conseil d’administration a donc
                                                      temps, des organisations non gouverne-          la tâche essentielle de trouver un juste
                                                      mentales (ONG) sont devenues un groupe          équilibre dans le champ de tension entre
                                                      influent dans le débat fiscal en cours, de      droit, éthique et réputation.
                                                      telle sorte que les multinationales doivent
                                                      aussi justifier leur stratégie fiscale à leur
                                                      égard.

1 «http://www.bilanz.ch/unternehmen/steuern-am-fiskus-vorbei»

4     Les responsabilités du Conseil d’administration
Armin Marti, Leader, Corporate Tax Services, PwC Switzerland, armin.marti@ch.pwc.com
Pascal Bühler, Partner, Tax & Legal Services, pascal.buehler@ch.pwc.com

   Quelles mesures votre entreprise doit-elle prendre ?
   Il n’existe pas de recette miracle pour relever ce défi. Nous formulons toutefois
   quelques suggestions susceptibles d’aider les managers et les responsables dans
                                                                                                  En résumé
   leur prise de décisions :                                                                      La demande de transparence
   • Par le biais de sa stratégie fiscale, l’entreprise devrait définir dans quelle me-
                                                                                                  accrue met les entreprises sous
     sure elle entend tenir compte de l’éthique fiscale. Les sociétés opérant dans des            pression de se remettre en ques-
     secteurs qui jouissent d’un fort intérêt du public, comme par exemple l’indus-               tion quant à la justification de la
     trie des biens de consommation, devront mettre la légitimité de leur struc-                  légitimité et de l’éthique de leur
     ture fiscale au centre de leur stratégie. Par ailleurs, quelles que soient leurs
     activités, les structures fiscales sans substance ni justification économique
                                                                                                  stratégie et de leur contribution
     appartiennent au passé.                                                                      fiscales. Il est ainsi indispensable
   • Une entreprise internationale peut influencer positivement l’opinion publique                de définir la stratégie fiscale et
     sur son éthique fiscale si elle rend activement compte de ses pratiques fiscales.            de communication appropriées à
     Il pourrait dès lors être approprié de publier les détails de la stratégie fiscale           l’entreprise.
     ou le montant et la répartition des impôts payés dans le rapport de gestion
     ou sur le site internet. Ce faisant, il convient de noter que la contribution de
     l’entreprise à la collectivité ne se limite pas à l’impôt sur le bénéfice. Il est aussi
     envisageable de publier la « Total Tax Contribution », c’est-à-dire l’ensemble
     des impôts2 payés par une entreprise (impôt sur le capital, impôt anticipé, taxe
     sur la valeur ajoutée, droits de timbre, impôt sur les gains immobiliers, droits
     de mutation, impôt sur les véhicules à moteur, charges sociales, impôts à la
     source sur les salaires, etc.).
   • Eu égard à la transparence fiscale accrue, nous conseillons de définir une
     stratégie de communication dédiée à la fiscalité, avec la participation du
     Conseil d’administration, de la haute direction et des départements fiscal et de
     communication de l’entreprise, ce dans le but d’uniformiser la communication
     et de l’aligner sur la stratégie globale et fiscale de l’entreprise.
   • Il incombe aux entreprises internationales perçues comme pratiquant une
     planification fiscale agressive de rééquilibrer l’image parfois négative créée
     dans le grand public. Tandis que les ONG poursuivent une stratégie claire et
     discréditent souvent les entreprises internationales, ces dernières ne disposent
     pas d’une stratégie de communication appropriée pour leur répondre. Les
     entreprises devraient donc communiquer de manière plus proactive sur l’im-
     portance de leur contribution aux recettes fiscales, p. ex. au travers de leurs
     associations professionnelles ou économiques.

2 Voir définition dans le glossaire (chapitre 8) sous « Total Tax Contribution »

                                                                                               Les responsabilités du Conseil d’administration    5
2. Organisation de la fonction fiscale :
stratégie fiscale et gestion des risques
fiscaux

De quoi s’agit-il ?                                Le Forum sur l’administration fiscale            Possibles conséquences
                                                   de l’Organisation de coopération et de
À l’avenir, les échanges transfrontaliers          développement économiques (OCDE)                 À l’avenir, le département fiscal ne devra
et la divulgation d’informations fiscales          a élaboré une directive prévoyant que            plus seulement communiquer les mon-
détaillées vont s’intensifier entre les au-        les autorités fiscales devront à l’avenir        tants précis des impôts pour le reporting
torités fiscales des différents États, avec,       évaluer la solidité et l’efficacité des          financier. Il devra aussi démontrer aux
par exemple, la déclaration pays par pays          systèmes de contrôle des entreprises             autorités fiscales et aux autres parties pre-
d’informations fiscales et d’autres don-           dans le domaine fiscal (« Tax Control            nantes que son organisation, ses proces-
nées financières, ou le développement de           Framework » ou « TCF »). Les entreprises         sus et ses compétences dans le domaine
l’assistance administrative internationale         multinationales devront aussi tenir              fiscal sont adaptés à la taille et à la com-
en matière fiscale (cf. chapitre 5). Ces           compte de cette directive lorsqu’elles           plexité de l’entreprise. Il devra en outre
nouveautés réglementaires influencent              aménageront leur organisation fiscale.           fonctionner pour permettre une gestion
considérablement les tâches, les priorités         L’approche se fonde sur les principes            fiscale efficace. À l’avenir, la manière dont
et le profil d’emplois du département              définis par le « Committee of Sponsoring         le département fiscal effectue son travail
fiscal. Dans un environnement marqué               Organizations of the Treadway Commis-            – c’est-à-dire comment les processus de
par une forte demande de transparence,             sion » (COSO) pour la gestion des risques.       gestion fiscale seront traités – sera au
le défi pour le département fiscal sera de         Elle repose sur six piliers qui recouvrent,      minimum aussi importante que la qualité
communiquer d’une manière conforme                 entre autres, les domaines de la stratégie       des informations fiscales présentées.
aux règlementations et compréhensible              fiscale, de la gestion du risque fiscal et des
les indicateurs fiscaux clés à un grand            compétences et responsabilités dans tous         Les entreprises sont donc obligées de mo-
nombre de parties prenantes internes et            les domaines fiscaux, ce qui va donc bien        derniser leur « Tax Control Framework »
externes.                                          au-delà de l’impôt sur le bénéfice. Diffé-       et l’aligner sur les principes du COSO.
                                                   rents degrés de maturité du « Tax Control        Dans le domaine fiscal, elles doivent aussi
L’accès transfrontalier aux informations           Framework » y sont définis, lesquels sont        intégrer ou renforcer dans leurs proces-
fiscales et leur échange automatique se-           notamment déterminants pour le profil            sus de gestion des risques des éléments
ront de plus en plus facilités en faveur des       de risque de l’entreprise en vue de futurs       tels que l’identification et la gestion des
autorités fiscales. De même, des contrôles         contrôles fiscaux. Certains pays, comme          risques, la gouvernance, les contrôles et la
fiscaux coordonnés à l’échelle internatio-         la Grande-Bretagne, exigent déjà que les         communication. En outre, les entreprises
nale, avec accès direct aux systèmes infor-        entreprises communiquent les détails de          doivent être en mesure de communiquer
matiques des contribuables, deviendront            leur « Tax Control Framework ».                  des informations fiscales aux autorités,
monnaie courante. Il est donc essentiel                                                             aux investisseurs et au public, ce dans de
d’axer la stratégie fiscale sur le reporting                                                        brefs délais et de manière compréhensible
fiscal, la divulgation des données fiscales,                                                        et structurée, faute de quoi elles risquent
la documentation adéquate de la gestion                                                             d’être imposées à double et de se voir
du risque fiscal et la compliance dans son                                                          reprocher de ne pas contribuer équitable-
ensemble, y compris la documentation en                                                             ment au financement du budget de l’État.
matière de prix de transfert, et ce d’une
manière claire et compréhensible. C’est
la seule manière pour une entreprise de
pouvoir maîtriser aussi bien l’intérêt crois-
sant en matière d’informations fiscales
que les conflits d’imposition résultant du
flux d’information transfrontalier et les
écueils y afférents en termes de réputa-
tion.

6    Les responsabilités du Conseil d’administration
Urs Brügger, Leader, Taxation of Swiss Groups, PwC Switzerland, urs.bruegger@ch.pwc.com
Laurenz Schneider, Director Tax & Legal Services, laurenz.schneider@ch.pwc.com

  Quelles mesures votre entreprise doit-elle prendre ?
  Quels que soient le concept de gestion des risques finalement appliqué et le degré
  de propension au risque en matière fiscale, l’entreprise doit être à même de cou-
                                                                                              En résumé
  vrir les besoins suivants pour disposer d’un « Tax Control Framework » moderne :            Toute stratégie fiscale efficace
  • Gouvernance claire dans le domaine fiscal : elle doit reposer sur une stratégie
                                                                                              doit commencer par un état des
    fiscale conforme à la stratégie globale de l’entreprise ;                                 lieux et une évaluation permet-
  • Inventaire détaillé des risques fiscaux (y compris ceux hors impôts sur le béné-
                                                                                              tant d’établir si et dans quelle
    fice), permettant une gestion active de ces risques et leur documentation ;               mesure le département fiscal
  • Stratégie de communication qui s’engage clairement en faveur d’une commu-
                                                                                              actuel répond aux exigences
    nication active et transparente dans le domaine fiscal ;                                  d’un « Tax Control Framework »
  • Détermination et documentation des rôles, compétences et processus dans le                moderne. Selon le degré de ma-
    domaine fiscal ;                                                                          turité ainsi déterminé du dépar-
  • Utilisation de technologies permettant une traçabilité efficace et sûre du calcul         tement fiscal et le but poursuivi
    des impôts et du traitement et de l’analyse des informations fiscales ;                   par le « Tax Control Framework »,
  • Surveillance continue et contrôles standardisés visant à assurer l’efficience du          l’entreprise doit définir les ac-
    département fiscal.                                                                       tions à entreprendre et le modèle
  À l’avenir, le personnel du département fiscal devra couvrir un spectre de connais-         d’affaires adapté pour les mettre
  sances spécialisées bien plus étendu qu’actuellement. En plus du pur savoir tech-           en œuvre. Au final, une trans-
  nique en matière fiscale, il lui sera également demandé des connaissances dans des          formation du département fiscal
  domaines tels que l’évaluation et l’analyse des données, les statistiques, les techno-
  logies informatiques et la gestion des processus et du changement.
                                                                                              pourra être nécessaire pour en
                                                                                              faire un instrument moderne,
                                                                                              permettant de satisfaire aux
                                                                                              exigences actuelles et futures en
                                                                                              matière d’efficience, de transpa-
                                                                                              rence et d’auditabilité.

                                                                                           Les responsabilités du Conseil d’administration    7
3. Réforme de l’imposition des entreprises III :
le point de la situation

De quoi s’agit-il ?                                     Les mesures les plus                            La situation des cantons étant très
                                                                                                        variable, le Conseil fédéral et l’Assem-
La réforme de l’imposition des entreprises              importantes de la réforme                       blée fédérale ont choisi une approche
III (RIE III) est sur toutes les lèvres. À              Conformément au vote final du Parlement         modulaire pour la RIE III. Les cantons
juste titre, car il s’agit de la plus impor-            fédéral, la RIE III contient les mesures        bénéficient ainsi d’une grande marge de
tante réforme du droit fiscal suisse depuis             suivantes :                                     manœuvre dans l’agencement et l’intro-
des décennies. Compte tenu de l’interna-                                                                duction des mesures. Ils peuvent ainsi et
tionalisation de la concurrence fiscale, la             • Introduction d’une « Patent box » au ni-      pour l’essentiel aménager les nouveaux
Suisse doit harmoniser son imposition des                 veau cantonal. Elle permet d’exonérer         instruments en fonction de leurs circons-
entreprises aux normes internationales et                 de l’impôt sur le bénéfice les produits       tances spécifiques. Dans ce contexte, il
supprimer ses statuts fiscaux, comme l’im-                provenant de brevets et de droits com-        faut noter que la mesure-clé de l’impôt sur
position cantonale des sociétés holdings                  parables (à hauteur de 90 % au plus) ;        le bénéfice corrigé des intérêts notion-
ou des sociétés auxiliaires ou de base.                                                                 nels a été réintégrée dans le paquet de la
                                                        • Introduction au niveau cantonal d’une         réforme lors des débats parlementaires.
La RIE III a pour objectif de faire en sorte              déduction spéciale sur les dépenses de        En raison d’un compromis politique, ceci
que les entreprises bénéficiant actuel-                   recherche et de développement suisses         n’a été possible qu’à la condition que les
lement de statuts fiscaux resteront en                    (déduction jusqu’à 150 % des dépenses         cantons prévoient pour les personnes phy-
Suisse et continueront d’y investir. Dans                 effectivement encourues) ;                    siques une imposition partielle à raison
cette mesure, la réforme constitue le fon-              • Introduction d’une déduction d’inté-          d’au moins 60% des dividendes de partici-
dement d’un environnement fiscalement                     rêts notionnels sur le capital propre         pations qualifiées détenues dans leur
attractif en Suisse et pour l’avenir. Étant               de sécurité pour toutes les entreprises       fortune privée. Les cantons doivent donc
donné le contenu de la réforme, toutes les                au niveau fédéral, et optionnelle dans        également tenir compte du lien entre
entreprises seront concernées, des PME                    les cantons qui prévoient, pour les           l’impôt sur le bénéfice corrigé des intérêts
locales aux groupes internationaux.                       personnes physiques, une imposition           notionnels et l’imposition partielle de per-
                                                          partielle à hauteur d’au moins 60 %           sonnes physiques lors des délibérations au
Par son vote final sur la RIE III le 17                   des dividendes provenant de parti-            sujet des modifications à apporter aux lois
juin 2016, l’Assemblée fédérale a clos                    cipations qualifiées détenues dans la         fiscales cantonales.
un processus long de plusieurs années.                    fortune privée ;
Toutefois, la réforme est toujours sujette                                                              Dans le contexte de la RIE III, quelques
à un référendum, avant que les nouvelles                • Déclaration des réserves latentes dans        cantons ont d’ores et déjà annoncé vouloir
normes de l’impôt fédéral et les mises                    le bilan fiscal au début de l’assujettisse-   réduire leur taux ordinaire d’impôt sur
en œuvre légales nécessaires dans les                     ment fiscal et imposition spéciale des        le bénéfice. Ainsi, le Canton de Vaud
cantons ne puissent entrer en vigueur,                    réserves latentes réalisées à l’occasion      a même déjà décidé de réduire le taux
probablement au 1er janvier 2019.                         de la suppression d’un statut fiscal          effectif d’impôt3 sur le bénéfice des
                                                          cantonal ;                                    sociétés à 13,8 %, alors que le Canton de
Une nouvelle ère fiscale va donc bientôt                • Limitation de l’exonération totale, afin      Genève vient de communiquer un taux
commencer et il est temps de s’y préparer.                que l’application des nouvelles règles        prévu de 13,5 %. De leur côté, le canton
                                                          n’aboutisse qu’à une exonération par-         de Fribourg a indiqué un taux de 13,7 %
                                                          tielle de l’impôt cantonal, par exemple       et les Cantons de Zoug et de Schaffhouse
                                                          à hauteur de 80 % (au maximum) ;              ont annoncé respectivement 12 % et 12
                                                                                                        %-12,5 %. D’autres cantons devraient
                                                        • Possibilités de réduction de l’impôt sur      les suivre. Cependant, certains cantons
                                                          le capital cantonal.                          comme Zurich ou Argovie ne peuvent
                                                        L’introduction d’une taxe au tonnage, un        pas réduire d’autant leurs taux. Ainsi,
                                                        modèle d’imposition pour les entreprises        le canton de Zurich n’a annoncé qu’une
                                                        de navigation, ainsi que l’abolition du         modeste réduction de son taux actuel
                                                        droit de timbre d’émission seront traitées      de 20,1 % à un taux cible de 18,2 %. La
                                                        dans des projets séparés.                       concurrence intercantonale pour attirer
                                                                                                        les entreprises risque donc de se durcir.

3 Comprenant l’impôt fédéral direct ainsi que l’impôt cantonal et communal

8    Les responsabilités du Conseil d’administration
Remo Küttel, Partner, Tax & Legal Services, remo.kuettel@ch.pwc.com
Armin Marti, Leader, Corporate Tax Services, PwC Switzerland, armin.marti@ch.pwc.com
Benjamin Koch, Leader, Transfer Pricing PwC Switzerland, benjamin.koch@ch.pwc.com

  Quelles mesures votre entreprise doit-elle prendre ?
  Votre entreprise bénéficie-t-elle de statuts fiscaux ? Quelles conséquences auront
  les prochains changements sur votre charge fiscale ? Comment les cantons les
                                                                                           En résumé
  plus importants pour vous mettront-ils en œuvre la RIE III ? La perte de l’un des        Nous recommandons d’effectuer
  statuts fiscaux mentionnés peut entraîner une forte augmentation de la charge
  fiscale en Suisse. Cependant, la RIE III n’impacte pas seulement la charge fiscale
                                                                                           une analyse approfondie de la
  et les bénéfices après impôts, mais elle peut aussi influencer la planification des      situation et d’élaborer des scé-
  liquidités et des investissements.                                                       narios de planification. De cette
                                                                                           manière, une entreprise pourra
  Les entreprises qui bénéficient actuellement de statuts fiscaux peuvent en prin-
  cipe profiter de dispositions transitoires spécifiques. De plus, la réforme offre
                                                                                           se préparer au mieux à la nou-
  de nouvelles opportunités aussi bien aux entreprises ayant un statut fiscal qu’à         velle réglementation fiscale en
  celles soumises à une imposition ordinaire. Votre entreprise est-elle innovante ?        Suisse et ainsi tirer le meilleur
  Avez-vous déjà déposé des demandes de brevets ou d’autres droits brevetables             parti des mesures de la RIE III.
  ou pourriez-vous faire enregistrer de tels droits ? Exercez-vous des activités de
  recherche et de développement en Suisse ? Les diverses mesures de la RIE III
  ouvrent de nouvelles perspectives aux entreprises innovantes, quelle que soit leur
  taille, par exemple dans le domaine de la Patent box et de la déduction spéciale
  pour les dépenses de recherche et de développement.

  La nouvelle déduction de l’intérêt sur le capital de sécurité vise à favoriser les
  entreprises disposant d’une solide base de fonds propres et exerçant d’impor-
  tantes activités de financement. À ce propos, votre entreprise présente peut-être
  déjà une forte capitalisation ou vos activités de financement de groupe s’exercent
  actuellement, par exemple, dans une PME holding. Désormais, il vous faudra
  également réfléchir au moyen de structurer les activités de financement de votre
  entreprise d’une manière optimale.

                                                                                        Les responsabilités du Conseil d’administration       9
4. Développements internationaux clés :
les aspects essentiels

Le plan d’action BEPS                                   Prix de transfert                                       Durcissement des règles de
Le plan d’action élaboré par l’OCDE                     Il n’est pas surprenant que les prix de                 l’UE
concernant l’érosion de la base d’imposi-               transfert jouent un rôle majeur dans le                 En s’appuyant sur le plan d’action BEPS
tion et le transfert de bénéfices (« BEPS »)            plan d’action BEPS – plus particulière-                 de l’OCDE, la Commission européenne
contient des mesures détaillées visant à                ment pour assurer le paiement des impôts                a présenté en 2016 une première pro-
contrer l’évasion fiscale légale. Ce plan               à l’endroit réel de la substance écono-                 position de directive pour lutter contre
trouve son origine dans l’augmentation                  mique et de la création de valeur. Le lieu              les pratiques concrètes d’évasion fiscale
des déficits budgétaires de nombreux                    où sont exercées les « significant people               d’entreprises de l’UE (directive sur la
États industrialisés suite à la crise finan-            functions » est l’un des critères pour impo-            lutte contre l’évasion fiscale − « Anti Tax
cière et dans le traitement médiatique de               ser la substance. Les bénéfices découlant               Avoidance Directive » ou « ATAD »). Sur
modèles de planification fiscale particu-               de l’exploitation de droits de la propriété             certains points, cette directive va plus loin
lièrement agressifs adoptés par certains                intellectuelle doivent être imposés là où               que les recommandations de l’OCDE.
grands groupes. Publié fin 2015, le plan                les fonctions « DEMPE » (Development,
d’action BEPS poursuit trois objectifs                  Enhancement, Maintenance, Protection,                   L’ATAD vise essentiellement à limiter la
principaux :                                            Exploitation) sont exercées. Grâce aux                  déductibilité fiscale des intérêts passifs, à
                                                        nouvelles règles sur la documentation et                introduire une imposition à la sortie pour
• éviter la double non-imposition, res-                 la déclaration pays par pays, les autorités             les entreprises, à mettre en place une
  pectivement l’imposition à un taux très               fiscales auront accès à la chaîne de valeur             règle sur les sociétés étrangères contrô-
  réduit des revenus (suppression des                   de l’entreprise et elles pourront dès lors              lées (SEC) visant à contrer le transfert de
  structures dites hybrides) ;                          évaluer si la répartition du substrat fiscal            profits vers des filiales établies dans des
                                                        respecte les règles en matière de prix de               pays à fiscalité très basse ou nulle, et à
• imposer les bénéfices du groupe au lieu
                                                        transfert. L’OCDE demande désormais                     empêcher les structures dites hybrides.
  où la valeur a réellement été créée ;
                                                        que la documentation soit structurée sous               Qui plus est, chaque État de l’UE doit pré-
• renforcer la transparence avec la                     forme de « fichier principal » (« Master-               voir une clause générale anti-abus.
  déclaration pays par pays (« Country-                 file »), dans lequel les sujets concernés
  by-Country Reporting ») et l’échange                  seront traités de la même manière pour                  Par ailleurs, la Commission européenne
  spontané d’informations fiscales, y                   toutes les sociétés du groupe. Les thèmes               examine de très près les actuels régimes
  compris les rulings fiscaux.                          spécifiques à chaque société seront quant               et rulings fiscaux européens afin de s’as-
                                                        à eux documentés dans un « fichier local »              surer qu’aucun de ses États membres n’ait
Afin d’accélérer la mise en œuvre des
                                                        (« Local File »). Bon nombre de pays                    octroyé des aides publiques non autori-
mesures BEPS, l’OCDE élabore actuel-
                                                        exigent déjà pour 2016 une documenta-                   sées. Si la Cour de justice de l’Union euro-
lement une convention multilatérale,
                                                        tion des prix de transfert en conformité                péenne devait confirmer la conclusion de
dont l’objectif est une révision concertée
                                                        avec les règles détaillées de l’OCDE.                   la Commission européenne selon laquelle
des conventions de double imposition
                                                        Selon notre expérience, la manière la                   des aides publiques non autorisées (« ille-
existantes. Toutes les mesures BEPS perti-
                                                        plus efficace d’établir une documentation               gal State aid ») ont été accordées dans les
nentes pour les conventions de double im-
                                                        cohérente pour toutes les sociétés du                   cas examinés (p. ex. Apple4, McDonald’s,
position pourraient ainsi être rapidement
                                                        groupe consiste à procéder de manière                   Starbucks, Amazon, Fiat), les entreprises
introduites, sans qu’il ne soit nécessaire
                                                        centralisée.                                            concernées devraient rembourser les
de renégocier chaque convention sépa-
rément. Si cette convention multilatérale                                                                       économies d’impôt injustifiées sur une
est signée comme prévu fin 2016 ou début                                                                        période allant jusqu’à dix ans.
2017, les mesures BEPS pourraient être
appliquées déjà dès 2019, ce qui semblait
irréaliste jusqu’à tout récemment.

4 La Commission européenne vient tout récemment de réclamer à Apple le remboursement rétroactif de EUR 13 milliards d’impôts en faveur de l’Irlande, au titre
  d’« illegal State aid ».

10    Les responsabilités du Conseil d’administration
Stefan Schmid, Leader, International Tax Law, PwC Switzerland, stefan.schmid@ch.pwc.com
Urs Brügger, Leader, Taxation of Swiss Groups, PwC Switzerland, urs.bruegger@ch.pwc.com

Activisme local : baisse du                    ment les possibilités d’endettement fiscal      Développements en Suisse
                                               des entreprises américaines. Ce projet de
taux d’imposition versus                       loi n’est que l’une des nombreuses me-          La Suisse a déjà tenu compte de certaines
lutte contre les abus                          sures conduisant à un durcissement des          mesures du projet BEPS ou s’y emploie
                                               règles fiscales américaines en vigueur en       actuellement dans le cadre de la RIE III
En mars 2016, le Gouvernement britan-          matière internationale. En outre, avec le       en cours. Ainsi, seront supprimés, comme
nique a publié ses plans visant à réduire le   nouveau modèle de convention américain          statuts incompatibles avec les normes
taux d’imposition du bénéfice des sociétés     adopté au printemps 2016, il sera à l’ave-      internationales, les sociétés holding, les
à 17 %, d’ici à 2020. Ce pays entend ainsi     nir beaucoup plus difficile de remplir les      sociétés de domicile, les sociétés auxi-
occuper une place de leader au sein des        conditions pour bénéficier des avantages        liaires ou de base, ainsi que la réparti-
États du G20 et instaurer un climat plus       conventionnels.                                 tion fiscale des sociétés principales (cf.
favorable aux investissements. En même                                                         chapitre 3). La ratification, également par
temps, la Grande-Bretagne s’empresse           Une tendance mondiale se profile actuel-        la Suisse, de la Convention du Conseil de
de transposer les mesures BEPS dans son        lement : de nombreux États adoptent des         l’Europe et de l’OCDE concernant l’assis-
propre droit fiscal et les complète par des    règles complexes, bien souvent pas ou           tance administrative mutuelle en matière
dispositions anti-abus supplémentaires.        peu en harmonie avec celles prévalant           fiscale a créé la base juridique pour plus
Par exemple, la « diverted profits tax »       à l’échelle internationale, afin d’en-          de transparence et pour l’échange spon-
(appelé aussi « impôt Google ») intro-         rayer l’évasion fiscale et d’élargir ainsi      tané d’informations. La Suisse (comme
duite en avril 2015 vise à garantir que        leur assiette fiscale. En même temps,           d’autres États d’ailleurs) doit introduire
les bénéfices artificiellement détournés       ils réduisent leurs taux d’imposition et        d’autres standards minimums, notam-
soient redressés en Grande-Bretagne et         favorisent certaines industries ou certains     ment l’échange automatique des déclara-
imposés à hauteur de 25 %. La décision         secteurs par des solutions fiscalement at-      tions pays par pays (Country-by-Country
de la Grande-Bretagne de sortir de l’UE        tractives comme la Patent box. Ce faisant,      Reporting, cf. chapitre 5) et l’intégration
ne devrait rien changer à cet égard. En        ils souhaitent garder les entreprises déjà      de clauses anti-abus dans les conventions
outre, après le vote sur le BREXIT, George     installées dans le pays, tout en attirant les   de double imposition.
Osborne a annoncé que taux de l’impôt          entreprises étrangères.
sur le bénéfice devrait même descendre
au-dessous de 15 %.

Comme autre exemple, le Luxembourg
a réduit en l’espace de deux ans le taux
d’imposition de base du bénéfice des en-
treprises de 21 % à 18 % (avant surtaxes)
afin de rester fiscalement compétitif
malgré la perte des possibilités d’octroyer
des rulings. Dans le même temps, le pays
introduit de nouvelles règles anti-abus
et des mesures BEPS pour élargir sa base
d’imposition et générer davantage de
recettes fiscales.

La frontière est ténue entre la lutte contre      Quelles mesures votre entreprise doit-elle prendre ?
les abus et le positionnement en tant que
site d’investissement attractif. L’exemple        Le paysage fiscal connaît des changements rapides et d’une portée considérable
des États-Unis l’illustre aussi : afin de         qui affectent au premier chef les sociétés actives à l’échelle internationale. Aussi,
relancer l’économie, les États-Unis envi-         le seul moyen d’éviter une double ou multiple imposition est de contrôler en
sagent de réduire leurs taux d’impôt sur le       permanence les structures existantes et de les ajuster en temps utile en fonction
bénéfice et de réformer entièrement leur          des nouvelles règles fiscales. Nous recommandons de définir une stratégie fiscale
système fiscal compliqué et peu attractif,        claire et d’opter pour une structure de groupe simple et aisée à gérer et à expli-
ce qui constituerait la plus importante           quer. Les mesures BEPS étant très focalisées sur la substance, l’entreprise doit en
mutation fiscale dans l’histoire de ce pays.      outre s’assurer que sa structure fiscale et les bénéfices attribués localement sont
D’un autre côté, un projet de loi a été           conformes à la création de valeur correspondante.
publié récemment, restreignant radicale-

                                                                                          Les responsabilités du Conseil d’administration    11
5. Transparence :
déclaration pays par pays et échange
spontané d’informations fiscales

Avec le projet BEPS, l’OCDE vise à amélio-         informations sur la répartition pays par        Certains pays exigent une déclaration
rer la transparence internationale. L’idée         pays du chiffre d’affaires, sur les impôts      pays par pays déjà à partir de 2016. C’est
est que les autorités fiscales devraient           acquittés et sur d’autres chiffres-clés du      pourquoi le projet de loi prévoit que les
avoir accès à des informations supplé-             groupe pour chaque État, ainsi que des in-      sociétés mères de groupes suisses (de
mentaires afin d’être mieux à même                 dications sur les principales activités éco-    même que les filiales suisses d’un groupe
d’évaluer les risques liés aux prix de trans-      nomiques de toutes les entités juridiques       étranger si elles ont été désignées pour
fert ainsi qu’à l’érosion de la base d’impo-       du groupe. Le CbC-Reporting permet aux          cette fonction) puissent transmettre
sition et au transfert de bénéfices. Ainsi,        autorités fiscales de comparer à l’échelle      volontairement une déclaration pays par
à côté de l’établissement d’une documen-           mondiale les principaux indicateurs             pays à l’AFC pour les années 2016 et 2017.
tation sur les prix de transfert pratiqués,        financiers et les ratios propres à chaque
les mesures BEPS obligent les multinatio-          pays. Par exemple, le ratio EBIT/chiffre
nales à fournir des informations locales           d’affaires par pays pourrait susciter des       Publication dans l’UE
spécifiques et détaillées, par le biais de         questions de la part des autorités fiscales     L’Union européenne souhaite aller encore
la déclaration pays par pays (« Country-           dans les pays où ce ratio est compara-          plus loin en ne soumettant pas le CbC-Re-
by-Country Reporting » ou « CbC-Repor-             tivement bas alors que les transactions         port au secret fiscal et en exigeant sa
ting » ; BEPS, action 13). BEPS permet en          intragroupe sont importantes.                   publication. En ce sens, il existe actuelle-
outre l’échange transfrontalier spontané                                                           ment une proposition de directive de la
d’informations fiscales, y compris les                                                             Commission européenne, qui s’appliquera
rulings fiscaux (BEPS, action 5).                  Mise en œuvre en Suisse                         également aux plus grands sous-groupes
                                                   La Suisse introduira la déclaration pays        européens d’entreprises d’États tiers, y
Déclaration pays                                   par pays au 1er janvier 2018. Fin 2019,
                                                   les groupes suisses devront donc aus-
                                                                                                   compris la Suisse. Si cette proposition est
                                                                                                   adoptée, des groupes dont le siège est si-
par pays                                           si transmettre cette déclaration pour           tué en dehors de l’UE pourraient être mis
                                                   l’exercice 2018 à l’Administration fédé-        sous pression de publier eux aussi leur
De quoi s’agit-il ?                                rale des contributions (AFC), afin que          déclaration pays par pays.
                                                   cette dernière puisse l’échanger avec les
Tous les États membres de l’OCDE et du             juridictions fiscales d’autres États. En
G20 se sont engagés à introduire une               Suisse, cette nouvelle règle s’applique aux
déclaration pays par pays ou « CbC-Repor-          groupes multinationaux ayant un chiffre
ting ». Aussi, les groupes multinationaux          d’affaires annuel consolidé de plus de
doivent-ils non seulement préparer la              CHF 900 millions. D’après le Conseil fédé-
documentation sur les prix de transfert            ral, environ 200 multinationales seraient
telle que requise dans certains pays, mais         concernées en Suisse. Le projet de loi
désormais aussi une déclaration pays               actuel prévoit des amendes pouvant aller
par pays. Cette déclaration contient des           jusqu’à CHF 250 000.– en cas de non-sou-
                                                   mission de la déclaration ou si celle-ci est
                                                   fausse ou incomplète.

                                                        Quelles mesures votre entreprise doit-elle prendre ?
                                                        La déclaration pays par pays va instaurer une transparence totalement inédite
                                                        pour les groupes qui opèrent au niveau international. En effet, les autorités
                                                        fiscales autour du globe auront une vue d’ensemble sur la répartition du chiffre
                                                        d’affaires, des bénéfices et de la substance des groupes, en fonction des pays
                                                        concernés. Les administrations fiscales pourront donc davantage effectuer des
                                                        contrôles fiscaux à l’encontre des groupes multinationaux, dans les cas où elles
                                                        s’estimeraient désavantagées par rapport à d’autres pays. Les groupes suisses
                                                        seraient donc bien avisés, dès à présent, d’établir une déclaration pays par pays,
                                                        afin d’anticiper d’éventuelles incohérences ou des questions de la part des autori-
                                                        tés fiscales, et de prendre, le cas échéant, les mesures préventives adéquates.

12    Les responsabilités du Conseil d’administration
Joachim Twigt, Director, Transfer Pricing, joachim.twigt@ch.pwc.com
Laurenz Schneider, Director Tax & Legal Services, laurenz.schneider@ch.pwc.com

                                                spontané ; ils incluent entre autres les
                                                décisions relatives aux statuts ou régimes
Échange spontané                                fiscaux (en Suisse, par exemple, le statut
                                                de société holding, de société auxiliaire
d’informations                                  ou de base ou de société principale), les
fiscales                                        décisions unilatérales concernant les prix
                                                de transfert ou encore celles relatives aux
                                                établissements stables.
De quoi s’agit-il ?
Lors d’un échange spontané d’infor-
mations, une autorité fiscale transmet          Mise en œuvre en Suisse
spontanément les informations dont elle         Pour la Suisse, la Convention sur l’assis-
dispose (p. ex. sur des rulings fiscaux)        tance administrative mutuelle en matière
à un autre État, car elle assume que ces        fiscale, la loi révisée sur l’assistance admi-
informations sont susceptibles de l’inté-       nistrative fiscale et l’ordonnance révisée
resser, et non pas parce que ces données        sur l’assistance administrative internatio-
lui ont été demandées explicitement. Cet        nale en matière fiscale constituent les fon-
intérêt est présumé si les informations en      dements juridiques de l’échange spontané
question pourraient probablement s’avé-         des rulings au sens de l’action 5 BEPS.
rer pertinentes afin d’appliquer et de faire    En Suisse, l’échange spontané entrera en
respecter le droit fiscal de l’État concerné.   vigueur au 1er janvier 2018.5 Les informa-
                                                tions seront échangées avec les autorités
L’action 5 BEPS définit la norme pour           fiscales des pays de(s) la contrepartie(s)
l’échange spontané d’informations se            aux transactions couvertes par le ruling,
rapportant aux rulings fiscaux. Ainsi, on       ainsi qu’avec les autorités fiscales des
entend par ruling fiscal « tout avis, ren-      pays de la société mère étrangère et de la
seignement ou engagement pris par une           holding faîtière étrangère du groupe. De-
autorité fiscale envers un contribuable         vront être échangés les nouveaux rulings
spécifique ou un groupe de contribuables        ainsi que ceux convenus depuis 2010 mais
concernant leur situation fiscale, et sur       toujours en vigueur en 2018.
lesquels ils sont en droit de se fonder ».
Cette action mentionne différentes caté-
gories de rulings fiscaux à portée inter-
nationale qui sont sujets à un échange

   Quelles mesures votre entreprise doit-elle prendre ?
   L’échange spontané d’informations ouvre aux autorités fiscales étrangères l’accès
   à des renseignements dont elles n’avaient pas connaissance jusqu’à présent. Cela
   pourrait conduire à des prétentions fiscales à l’étranger, avec un risque accru de            5 Théoriquement, la Suisse pourrait négocier séparé-
   possible double imposition.                                                                   ment avec chaque État l’application de la Convention
                                                                                                 sur l’assistance administrative mutuelle en matière
                                                                                                 fiscale, ce qui aurait pour effet de rendre applicable,
   De nouvelles questions se posent pour les entreprises : quels rulings susceptibles            dès 2017, l’échange spontané d’informations avec
   d’être échangés ont été octroyés et sont encore en vigueur, non seulement en                  les États concernés. Toutefois, aucune mesure en ce
                                                                                                 sens n’est entreprise actuellement.
   Suisse, mais aussi dans le reste du monde ? Comment les informations transmises
                                                                                                 6 Bien que la Convention sur l’assistance adminis-
   à l’étranger peuvent-elles se répercuter sur l’imposition du groupe ? Le groupe               trative mutuelle n’entre en vigueur qu’en 2018, des
   doit donc examiner quelles sont les alternatives dont il dispose, parmi lesquelles            rulings pourront être transmis plus tôt à l’étranger,
   la reconsidération d’ici à fin 2016 de la continuation des rulings6.                          conformément aux dispositions relatives à la docu-
                                                                                                 mentation en matière de prix de transfert.

                                                                                            Les responsabilités du Conseil d’administration    13
6. Charge fiscale et provisions pour impôts :
présentation des comptes et taux
d’imposition du groupe

Au vu des développements inter- Détermination et                                                    Conséquences des
nationaux décrits et leur trans-    composition du taux effectif                                    modifications de la
position dans le droit national     d’imposition du groupe                                          législation fiscale sur le taux
se pose encore la question des
                                    Le taux effectif d’imposition du groupe                         d’imposition du groupe
conséquences sur la présentation représente en substance le rapport en
                                                                                                    Dans le cadre du projet BEPS, l’OCDE a
des comptes et sur le taux d’im-    pourcent entre, d’un côté, la charge totale                     estimé que les pertes d’impôts actuelles
position du groupe. Les action-     des impôts sur le bénéfice, qui elle-même                       représentent environ 4 % à 10 % des
naires et analystes suivent avec le dépend de la composition et de l’alloca-                        recettes fiscales mondiales. Les mesures
                                    tion géographique du bénéfice et du taux                        BEPS ont donc pour but d’éliminer de
plus grand intérêt l’évolution de   d’imposition dans les pays concernés, et,                       telles pertes. Si elles y parviennent et dans
la charge fiscale des groupes. En de l’autre côté, le bénéfice net total du                         une perspective purement statistique,
effet, un taux d’imposition plus    groupe avant impôts. La charge totale                           une augmentation du taux d’imposition
                                    d’impôts se compose, d’une part, des im-
élevé ou plus bas se répercute                                                                      moyen des groupes devrait s’ensuivre. Il
                                    pôts courants et, d’autre part, des impôts                      faut donc s’attendre à une augmentation
directement sur le bénéfice par     différés.                                                       de la charge fiscale sur le bénéfice pour
action.                                                                                             les entreprises internationales.
                                                    Les impôts courants sont les impôts an-
                                                    nuels sur le bénéfice calculés sur la base      Pour de nombreux groupes en Suisse,
                                                    du résultat actuel. Les impôts différés cor-    l’abolition des statuts fiscaux dans le
                                                    respondent en revanche à la future charge       cadre de la RIE III devrait entraîner à
                                                    fiscale, respectivement futur produit           moyen terme une augmentation de la
                                                    d’impôt, qui résulte des différences d’éva-     charge fiscale suisse et par là même du
                                                    luation d’actifs ou de passifs entre le bilan   taux d’imposition du groupe. Il faudra
                                                    fiscal et le bilan consolidé (par exemple       examiner au cas par cas si les mesures
                                                    en cas d’évaluation plus élevée des instal-     compensatoires de la RIE III pourront
                                                    lations dans le bilan consolidé que dans le     atténuer cette hausse.
                                                    bilan fiscal). Pour le calcul des impôts dif-
                                                    férés, on applique le taux d’imposition qui     La question fondamentale est de savoir
                                                    devrait en principe être utilisé au moment      à quel moment la RIE III impactera la
                                                    de la réalisation et donc de l’imposition de    présentation des comptes et le taux d’im-
                                                    ces différences dans le futur, du point de      position du groupe. Dans ce contexte, il
                                                    vue du groupe.                                  convient de relever les points suivants :

                                                                                                    • Les statuts fiscaux actuels seront vrai-
                                                                                                      semblablement abolis au 1er janvier
                                                                                                      2019. La plupart des mesures compen-
                                                                                                      satoires entreront en vigueur au même
                                                                                                      moment. Une modification du taux
                                                                                                      d’imposition ne se répercutera sur les
                                                                                                      impôts courants qu’après la mise en
                                                                                                      application des nouvelles règles.

14     Les responsabilités du Conseil d’administration
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