Circulaire 2018/C/20 concernant les modifications du Code de la TVA par la loi du 29.11.2017 - IPCF

Circulaire 2018/C/20 concernant
les modifications du Code de la TVA
par la loi du 29.11.2017
Premier commentaire concernant la loi du 29.11.2017 modifiant le
Code de la taxe sur la valeur ajoutée, en ce qui concerne
l’exigibilité de la taxe, les opérations assimilées à des prestations
de services, le régime du perfectionnement actif à l’importation et
l’exemption de la taxe pour la livraison de bateaux affectés à la
navigation en haute mer.
Exigibilité de la taxe ; opérations assimilées à des prestations de service ;
régime du perfectionnement actif ; livraison de bateaux affectés à la
navigation en haute mer ; acquisition intracommunautaire
SPF Finances, le 12.02.2018
Administration générale de la Fiscalité – Taxe sur la valeur ajoutée

Table des matières
1. Introduction
2. Exigibilité de la taxe
3. Travail immobilier assimilé à une prestation de services à titre onéreux
(article 19, § 2, du Code de la TVA)
3.1. Exécution par un assujetti d’un travail immobilier pour les besoins de
son activité économique
3.2. Exécution par un assujetti d’un travail immobilier à titre gratuit, pour
ses besoins privés ou pour ceux de son personnel ou, plus généralement,
à des fins étrangères à son activité économique
4. Le régime des importations – Régime de perfectionnement actif
(article 23, § 4, 6°, du Code de la TVA)
5. Exemption de la taxe pour la livraison de bateaux affectés à la
navigation en haute mer
6. Adaptations techniques relatives à la législation communautaire
7. Adaptations techniques relatives à la législation nationale
7.1. Exemption de la TVA pour les groupements de personne (article 44,
§ 2bis, alinéa 3, du Code de la TVA)
7.2. Soumission par voie électronique de la déclaration relative au
commencement, au changement ou à la cessation de l'activité de
l’assujetti
7.3. Remboursement de la TVA à l’importation payée en Belgique
(article 77bis du Code de la TVA)
8. Entrée en vigueur

1. Introduction

1. Cette circulaire traite des modifications apportées au Code de la TVA
par la loi du 29.11.2017 modifiant le Code de la taxe sur la valeur ajoutée,
en ce qui concerne l’exigibilité de la taxe, les opérations assimilées à des
prestations de services, le régime du perfectionnement actif à
l’importation et l’exemption de la taxe pour la livraison de bateaux
affectés à la navigation en haute mer (Moniteur belge du 06.12.2017).
2. Cette loi a en premier lieu pour but d’apporter des modifications
techniques qui se rapportent à de précédentes modifications relevant de la
législation nationale et européenne.
3. Par ailleurs, la loi adapte également le Code en ce qui concerne :
- l’exécution d’un travail immobilier assimilé à une prestation de services
  à titre onéreux (article 19, § 2, du Code de la TVA) ;
- le régime de perfectionnement actif à l’importation (article 23, § 4, 6°,
  du Code de la TVA) ;
- l’exemption de la TVA pour la livraison de bateaux affectés à la
  navigation en haute mer (article 42, § 1er, alinéa 1er, 1°, du Code de la
  TVA).
2. Exigibilité de la taxe
4. Les articles 17, § 1er, alinéa 1er, et 22bis, § 1er, alinéa 1er, du Code de la
TVA, entrés en vigueur le 01.01.2016, prévoient que la taxe devient
exigible, pour les livraisons de biens et les prestations de services, au
moment de l’émission de la facture, à concurrence du montant facturé,
peu importe que l’émission de cette facture ait lieu avant ou après le
moment où la livraison de biens ou la prestation de services est effectuée
(voir la loi du 06.12.2015, Moniteur belge du 17.12.2015).
5. L’ancien libellé de l’alinéa 4 des articles 17, § 1er et 22bis, § 1er, du
Code de la TVA, en ce qu’il se réfère uniquement à l’article 53, § 2,
alinéa 1er, du Code de la TVA, ne vise que les quatre cas limitativement
énumérés dans cet alinéa dans lesquels une facture doit être émise, à
savoir :
- les opérations pour des assujettis ou des personnes morales non
  assujetties ;
- les ventes à distance ;
- les livraisons intracommunautaires de moyens de transport neufs pour
  des particuliers ;
- les cas dans lesquels la TVA devient exigible lors de l’encaissement du
  prix, en tout ou en partie, avant le moment où le fait générateur de la
  taxe est intervenu.
6. Cependant, les articles 17, § 1er, alinéa 1er et 22bis, § 1er, alinéa 1er, du
Code de la TVA doivent s’appliquer dans toutes les situations où l’assujetti
est tenu d’émettre une facture pour les opérations qu’il effectue.
Ceci vaut également dans la situation où des opérations sont effectuées
pour des personnes physiques qui les destinent à leur usage privé et pour
lesquelles l’assujetti est tenu d’émettre une facture en vertu de l’article

53, § 2, alinéa 5, du Code de la TVA et de l’article 1er de l’arrêté royal n° 1
du 29.12.1992.
En effet, l’intention était et reste que les opérations précitées soient
placées sur le même pied que les opérations effectuées pour des
assujettis ou des personnes morales non assujetties, comme cela a
d’ailleurs été précisé dans l’exposé des motifs de la loi du 06.12.2015.
7. La référence à l’article 53, § 2, du Code de la TVA est également
corrigée en visant désormais toutes les situations, sans distinction, pour
lesquelles l’assujetti est tenu d’émettre une facture.
8. Exemple :
Un particulier fait exécuter un entretien de sa voiture par un garage X
(déposant mensuel) situé à Anvers. La prestation de services est effectuée
le 27.04.2018. Le 30.04.2018, le garage adresse au client une facture
relative à l’entretien pour un montant de 363 euros (TVA comprise). Le
client paye la facture le 03.05.2018.
Bien que la prestation soit effectuée pour un particulier, X est tenu
d’émettre une facture (voir l’article 53, § 2, alinéa 5, du Code de la TVA et
l’article 1er, 9°, de l’arrêté royal n° 1 du 29.12.1992).
La TVA relative à la prestation devient donc exigible le 30.04.2018, à
savoir au moment de l'émission de la facture (voir l’article 22bis, § 1er, du
Code de la TVA). Cette prestation doit être reprise, tout comme la TVA
due, dans la déclaration périodique à la TVA du mois d’avril 2018. La
déclaration doit être introduite et la TVA due doit être payée au Trésor au
plus tard le 20.05.2018.
9. L’assujetti ne sera cependant pas sanctionné s’il devait ne pas avoir
suivi cette règle avant la publication de cette circulaire, mais aurait tenu
compte du moment de l’encaissement du prix comme étant le moment de
l’exigibilité de la TVA.

3. Travail immobilier assimilé à une
prestation de services à titre onéreux
(article 19, § 2, du Code de la TVA)
10. L’article 5 de la loi du 29.11.2017 remplace l’article 19, § 2, alinéa 1er,
du Code de la TVA et ajoute un nouveau second alinéa :
« § 2. Est également assimilée à une prestation de services effectuée à
titre onéreux, l’exécution par un assujetti d’un travail immobilier :
1.° pour les besoins de son activité économique, lorsque l’exécution de
tels travaux par un autre assujetti ne lui ouvrirait pas droit à la déduction
complète de la taxe ;
2° à titre gratuit, pour ses besoins privés ou pour ceux de son personnel
ou, plus généralement, à des fins étrangères à son activité économique.

Par dérogation à l’alinéa 1er, 1°, ne sont pas assimilés à une prestation de
services effectuée à titre onéreux, les travaux de construction d’un
bâtiment effectués par un assujetti visé à l’article 12, § 2, ainsi que les
travaux de réparation, d’entretien et de nettoyage. »
11. Un bref commentaire de l’article 19, § 2, du Code de la TVA, modifié,
est exposé ci-après. Un commentaire plus détaillé sera publié dans une
circulaire distincte.

3.1. Exécution par un assujetti d’un travail
immobilier pour les besoins de son activité
économique
12. L’article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, du Code assimile à une prestation de
services effectuée à titre onéreux l’exécution par un assujetti d’un travail
immobilier pour les besoins de son activité économique moyennant le
respect de certaines conditions.
13. L’Etat belge a reçu une demande d’information de la Commission
européenne concernant cette problématique (réf. EU pilot 8781/16/TAXU).
14. La Commission européenne a particulièrement critiqué la compatibilité
de l’article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, du Code de la TVA, tel que cet article
était d’application jusqu’à sa modification par la loi du 29.11.2017, avec la
réglementation européenne.
Cette disposition s’appliquait à l’exécution d’un travail immobilier par un
assujetti, même dans le cas où celui-ci aurait ouvert un droit à la
déduction totale de la taxe s’il avait été exécuté par un autre assujetti.
En revanche, la législation européenne fixe une condition à l’assimilation à
une prestation de services, à savoir que l’exécution d’une telle prestation
de services par un autre assujetti ne pourrait ouvrir le droit à la déduction
complète de la taxe dans le chef de l’assujetti visé à l’article 19, § 2,
alinéa 1er, du Code de la TVA (article 27 de la directive TVA).
Le champ d’application de l’article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, du Code de la
TVA, tel qu’il était d’application avant l’entrée en vigueur de la loi du
29.11.2017 (désigné ci-après par ancien) s’avérait trop large.
15. La Belgique s’est engagée envers la Commission européenne à
adapter l’article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, ancien, du Code de la TVA, et à se
conformer ainsi à l’article 27 de la directive TVA. Tel est l’objet de l’article
5 de la loi du 29.11.2017.
L’administration n’exigera plus l’application de l’article 19, § 2, alinéa 1er,
1°, ancien, du Code de la TVA, à l’égard de l’assujetti avec droit à
déduction totale, pour la période antérieure à l’entrée en vigueur de la
nouvelle disposition (16.12.2017).
16. L’impact de la modification peut être clarifié au travers de l’exemple
d’un assujetti qui, par son propre travail immobilier, construit un bâtiment

utilisé dans le cadre de son activité économique à des fins qui ouvrent un
droit à déduction complet.
Suite à cette modification, l’assujetti concerné ne sera plus considéré, au
moment de l’achèvement des travaux, comme ayant effectué une
opération assimilée à une prestation de services à titre onéreux. Par
conséquent, l’assujetti ne devra plus établir à ce moment un document
spécifique (1) qui constate cette opération imposable et ne devra plus
acquitter la TVA sur une telle opération.
(1) Article 3 de l’arrêté royal n° 1, du 29.12.1992, relatif aux mesures
tendant à assurer le paiement de la taxe sur la valeur ajoutée.
17. Cela ne remet cependant pas en cause que, même sous le nouveau
régime, le bâtiment concerné demeure toujours un bien d’investissement
au sens de l’article 6 de l’arrêté royal n° 3 du 10.12.1969, relatif aux
déductions pour l'application de la taxe sur la valeur ajoutée.
18. Par conséquent, la TVA relative aux dépenses encourues pour la
construction du bâtiment (en particulier l’achat des matériaux) et qui a été
intégralement déduite, doit être considérée comme une TVA ayant grevé
des biens d’investissement qui est soumise à révision pendant une période
de 15 ans (voir les articles 7 à 9 de l’arrêté royal n° 3, précité).
19. En conséquence, ces éléments devront être repris dans le tableau des
biens d’investissement aux fins du suivi des éventuelles révisions (2).
L’obligation de conservation pendant 15 ans est donc d’application (3).
(2) Voir article 11, § 5, de l’arrêté royal n° 3, précité.
(3) Voir article 11, § 4, de l’arrêté royal n° 3, précité.
20. La différence essentielle entre l’ancienne et la nouvelle réglementation
au regard de l’obligation de révision des déductions consiste en la
détermination du montant de TVA qui est soumis à révision en cas de
modification complète ou partielle de la destination du bâtiment à des fins
qui n’ouvrent aucun droit à déduction.
En vertu de l’ancienne règlementation, le montant de TVA, relatif à la
construction d’un bâtiment, qui est soumis à révision, était en effet le
montant total de TVA porté en déduction qui était dû sur l’opération
assimilée à une prestation de services effectuée à titre onéreux. Ce
montant était calculé sur base de la valeur normale de cette opération.
Selon la nouvelle réglementation, le montant de TVA susceptible de
révision est au contraire limité au montant total de TVA porté en
déduction qui était dû sur les dépenses qui ont été engagées pour la
construction du bâtiment.
21. En outre, conformément à l'article 19, § 2, alinéa 2, nouveau, du code
de la TVA, le travail immobilier qu’un assujetti exécute lui-même ou fait
exécuter par son propre personnel pour les besoins de son activité
économique n'est pas assimilé à une prestation de services effectuée à
titre onéreux, lorsqu’il s’agit :

- de travaux de construction d’un bâtiment effectués par un constructeur
  professionnel, comme cela était déjà le cas auparavant (4) ;
- de travaux de réparation, d’entretien et de nettoyage.
(4) Assujetti visé à l’article 12, § 2, du Code de la TVA.
22. Par le passé, la portée de l’article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, ancien, du
Code de la TVA, concernant les travaux de réparation, d’entretien et de
nettoyage a été progressivement limitée par des tolérances
administratives (5).
(5) Voir la question parlementaire écrite n° 233 du Député Christian
Brotcorne du 20.01.2011 ainsi que la question parlementaire écrite n° 121
du Député François-Xavier de Donnea du 07.03.2013.
Par le biais de la décision n° E.T.130.422 du 05.07.2016, l’application de
l’article 19, § 2, alinéa 1er, 1°, ancien, du Code de la TVA n’est plus
exigée, depuis le 01.07.2016 (6), pour le travail qui consiste en la
réparation, l’entretien ou le nettoyage d’un bien immeuble par nature
qu’un assujetti exécute lui-même ou fait exécuter par son propre
personnel, pour les besoins de son activité économique.
(6) L’administration n’exigera plus l’application de l’article 19, § 2, alinéa
1er, 1°, ancien, du Code de la TVA, à l’égard du travail qui consiste en la
réparation, l’entretien ou le nettoyage d’un bien immeuble par nature
qu’un assujetti exécute lui-même ou fait exécuter par son propre
personnel pour les besoins de son activité économique, pour la période
antérieure à l’entrée en vigueur de la nouvelle disposition (16.12.2017).
Désormais, cette décision est légalement transcrite dans l’article 19, § 2,
alinéa 2, nouveau, du Code de la TVA.

3.2. Exécution par un assujetti d’un travail
immobilier à titre gratuit, pour ses besoins
privés ou pour ceux de son personnel ou,
plus généralement, à des fins étrangères à
son activité économique
23. L’article 19, § 2, alinéa 1er, 2°, ancien, du Code de la TVA a également
été modifié en vue de transposer fidèlement l’article 26, paragraphe 1er,
b), de la directive 2006/112/CE.
24. Cette modification consiste en une simple adaptation du texte,
n’entraînant aucune modification de fond. Le champ d’application de
l’article 19, § 2, alinéa 1er, 2°, nouveau, est dès lors similaire. Un
commentaire actualisé concernant cette disposition sera publié dans une
circulaire distincte.

4. Le régime des importations – Régime
de perfectionnement actif (article 23,

§ 4, 6°, du Code de la TVA)
25. Dans un souci de clarté, le code des douanes communautaire établi
par le Règlement (CE) n° 450/2008 du 23.04.2008 (7) a fait l’objet d’une
refonte. Le Règlement (UE) n° 952/2013 du Parlement européen et du
Conseil du 09.10.2013 établissant le code des douanes de l’Union qui
remplace le Règlement (CE) n° 450/2008, est d’application à partir du
01.05.2016.
(7) Voir J.O., L. 145, du 04.06.2008, page 1.
26 La réglementation douanière prévoyait deux régimes de
perfectionnement actif, à savoir :
- le perfectionnement actif avec suspension des droits à l’importation et
- le perfectionnement actif avec remboursement des droits à
  l’importation.
27. Le premier régime, dénommé système de la suspension, implique
qu’aucun droit à l’importation n’est dû, aussi longtemps que les biens se
trouvent sous ce régime.
28. Selon le second régime, les droits à l’importation sont payés au
moment de l’importation, mais ceux-ci sont (partiellement) remboursés au
moment où les biens sont réexportés.
29. En cas d’application du premier régime, la TVA à l’importation n’était
pas due aussi longtemps que les biens se trouvaient sous le régime
douanier suspensif, alors qu’en cas d’application du second régime, la TVA
à l’importation était due immédiatement lors de l’importation.
30. L’article 256 du nouveau Code des douanes communautaire a ramené
les deux régimes à un seul régime douanier suspensif de
perfectionnement actif. C’est pourquoi, la législation TVA doit également
être adaptée. Désormais, la TVA n’est pas due dans tous les cas de
perfectionnement actif, aussi longtemps que les biens se trouvent sous ce
régime douanier. L’article 6 de la loi du 29.11.2017 modifie en
conséquence l’article 23, § 4, 6°, du Code de la TVA en supprimant les
mots « avec application du système de suspension ».
31. En outre, à l’article 256 précité, est repris sous la notion de
perfectionnement actif, l’ancien régime douanier suspensif
« transformation sous douane (TSD) ». Le régime TSD est donc incorporé
dans le régime douanier de perfectionnement actif et ceux-ci fusionnent
en un seul régime douanier.
32. Tenant compte de la nouvelle définition du régime douanier de
perfectionnement actif qui reste uniquement un régime suspensif, il est
proposé que le régime TVA de perfectionnement actif, tel que visé à
l’article 156, paragraphe 1er, point c), de la directive TVA soit applicable à
tous les cas du nouveau régime douanier de perfectionnement actif.
33. Avant cette modification légale, le régime TSD n’était pas un régime

suspensif en matière de TVA, de sorte que la TVA à l’importation était due
immédiatement lors du placement des biens sous ce régime douanier.
34. Désormais, il n’existe plus de différence en matière de TVA entre un
cas de perfectionnement actif avec application du système de suspension
et un cas de transformation sous douane. Cela signifie concrètement que,
en matière de TVA, le régime TSD tombe sous le régime de
perfectionnement actif et devient un système de suspension de la TVA.
Ainsi, la TVA à l'importation est due au moment où le régime douanier est
apuré par la mise en libre pratique des marchandises et non plus lors de
l’importation des biens. La TVA à l’importation est due dans l'État membre
dans lequel les marchandises sortent du régime douanier de
perfectionnement actif.
35. Cette modification exécute dès lors la modification de la
réglementation TVA qui était déjà annoncée dans la décision
administrative n° E.T.129.169 du 20.05.2016.

5. Exemption de la taxe pour la
livraison de bateaux affectés à la
navigation en haute mer
36. Sur ce point, l’Etat belge a reçu une demande d’information de la part
des services de la Commission européenne (réf. EU Pilot 8325/16/TAXU),
comprenant des critiques quant à la compatibilité de l’article 42, § 1er,
alinéa 1er, 1°, a), du Code de la TVA, tel qu’il était d’application avant
l’entrée en vigueur de la loi du 29.11.2017, avec les dispositions de la
directive TVA telle qu’interprétée par la Cour de justice de l’Union
européenne.
37. L’exonération visée à l’article 148, points a), c), d), de la directive TVA
vise les bateaux affectés à la navigation en haute mer et assurant un
trafic rémunéré de voyageurs ou à l’exercice d’une activité industrielle,
commerciale ou de pêche.
38. La version de l'article 42, § 1er, alinéa 1er, 1°, a), du Code de la TVA,
telle qu’elle était applicable avant l'entrée en vigueur de la loi du
29.11.2017, dispose que sont exemptées de la taxe les livraisons de
navires et bateaux de mer, destinés au transport rémunéré de personnes
ou de biens, à la pêche ou, plus généralement, à l’exercice d’une activité
industrielle ou commerciale.
39. En substance, les caractéristiques matérielles objectives du bateau ne
sont pas suffisantes pour bénéficier de l’exemption; seule l’utilisation
concrète en haute mer est déterminante.
40. La Belgique s’est engagée envers la Commission européenne à
adapter l’article 42, § 1er, alinéa 1er, 1°, a), du Code de la TVA, et à se
conformer ainsi à l’article 148 de la directive TVA. L’article 7 de la loi du
29.11.2017 adapte l’article 42, § 1er, alinéa 1er, 1°, a) dans ce sens.

41. En ce qui concerne l’application de l’exemption, il n’est dorénavant
plus renvoyé aux “navires et bateaux de mer” mais aux « bateaux affectés
à la navigation en haute mer ».
42. Le concept de « haute mer » se rapporte dans ce cadre,
conformément aux lignes directrices du 103e comité TVA, à toute partie de
la mer en dehors des eaux territoriales d’un pays qui se situe au-delà de
la limite n’excédant pas les 12 milles marins mesurés à partir de lignes de
base établies conformément au droit international de la mer (8).
(8) Convention des Nations Unies sur le droit de la mer, signée à Montego
Bay le 10.12.1982.
Un commentaire plus détaillé concernant cette problématique sera publié
dans une circulaire distincte. Aussi longtemps que cette publication n’aura
pas eu lieu, l’administration accepte que l’ancien article 42, § 1er,
alinéa 1er, 1°, a), du Code de la TVA, demeure intégralement applicable.
43. En outre, l’ancien texte ne contient qu’une référence générale à la
pêche sans référence spécifique supplémentaire aux bateaux affectés à la
pêche côtière comme dans la directive TVA. Par l’introduction dans le
nouveau texte de la notion « bateaux affectés à la navigation en haute
mer », l’exonération ne s’appliquerait plus aux livraisons de bateaux
affectés à la pêche côtière, mais uniquement aux livraisons de bateaux
affectés à la pêche en haute mer.
44. Afin d’assurer aussi sur ce point la conformité du texte avec la
directive TVA, les bateaux affectés à la pêche côtière sont – comme dans
la directive – mentionnés séparément, dans le cas d’espèce par un ajout à
l’article 42, § 1er, alinéa 1er, b), du Code de la TVA.

6. Adaptations techniques relatives à la
législation communautaire
45. La directive 92/12/CEE du Conseil du 25.02.1992 relative au régime
général, à la détention, à la circulation et aux contrôles des produits
soumis à accise a été modifiée à plusieurs reprises et de façon
substantielle.
Pour des raisons de clarté, cette directive a été remplacée par la directive
2008/118/CE du Conseil du 16.12.2008 relative au régime général
d’accise et abrogeant la directive 92/12/CEE
46. Les articles 8 à 10 de la loi du 29.11.2017, précitée remplacent en
conséquence les références à la directive 92/12/CEE.
47. Les modifications apportées au Code de la TVA concernent :
- l’article 25ter, § 1er, alinéa 2, 2° ;
- l’article 39bis, alinéa 1er, 3° ;
- l’article 39quater, § 2, 1°.

7. Adaptations techniques relatives à la

législation nationale
7.1. Exemption de la TVA pour les
groupements de personne (article 44,
§ 2bis, alinéa 3, du Code de la TVA)
48. L’article 11 de la loi du 29.11.2017 corrige, par souci de précision,
l’article 44, § 2bis, alinéa 3, du Code de la TVA, inséré par la loi du
26.05.2016 et entré en vigueur au 01.07.2016. Une erreur matérielle s’est
glissée dans cette disposition
49. Il est évident que le groupement autonome de personnes ne peut
avoir que la qualité d’assujetti. Les membres de ce groupement peuvent,
par contre, ne pas avoir la qualité d’assujetti.

7.2. Soumission par voie électronique de la
déclaration relative au commencement, au
changement ou à la cessation de l'activité
de l’assujetti
50. L’article 12 de la loi du 29.11.2017 amende l’article 53octies, § 2, du
Code de la TVA en manière telle que le dépôt de la déclaration lors du
commencement, du changement ou de la cessation de l’activité de
l’assujetti par voie électronique soit également visé par la délégation au
Roi (9).
(9) Voir article 53, § 1er, alinéa 1er, 1°, du Code de la TVA.

7.3. Remboursement de la TVA à
l’importation payée en Belgique
(article 77bis du Code de la TVA)
51. L’article 13 de la loi du 29.11.2017 vise à corriger dans la version
française de l’article 77bis du Code de la TVA l’incohérence du texte légal
actuellement en vigueur, en remplaçant les mots « de la présente loi-
programme » par les mots « de la loi-programme ».

8. Entrée en vigueur
52. Les dispositions exposées ci-avant entrent en vigueur le dixième jour
après celui de la publication de la loi au Moniteur belge, soit le 16.12.2017
en l’espèce.

Réf. interne : E.T.131.539