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eFlash d’actualités TVA - Douane
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Janvier 2022

Table des matières

Actualités internationales                                                                              3
  Refus droit à déduction et charge de la preuve de la qualité d’assujetti du fournisseur               3

Actualités françaises                                                                                   5
  Assujettissement à la TVA de l’exploitation d’un complexe aquatique par une personne publique         6
  Qualification de contrat de collaboration ou de location : le critère du partage de patientèle       10
  Cessions de terrains à bâtir et démarches actives caractérisant une activité économique              12
  Notion d’établissement stable en matière de TVA                                                      15

Bon à savoir                                                                                           16
  Commerce électronique : mise à jour du BOFIP suite à la consultation publique                        17
  Traitement TVA des opérations réalisées entre un siège et sa succursale                              18
  TVA et opérations portant sur des titres représentatifs de marchandises                              21
  Enregistrement de l’initiative citoyenne européenne “TVA verte”                                      22

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Actualités internationales

Refus droit à déduction et charge de la preuve de la qualité
d’assujetti du fournisseur
eflash TVA
Lien vers l’arrêt de la CJUE du 9 décembre 2021, C-154/20, Kemwater ProChemie

https://curia.europa.eu/juris/document/document.jsf?text=&docid=250863&pageIndex=0&doclang=FR
&mode=req&dir=&occ=first&part=1&cid=1066109

En bref
L’administration fiscale n’a pas à prouver que l’assujetti a commis une fraude à la TVA ou qu’il savait
ou aurait dû savoir que l’opération invoquée pour fonder son droit à déduction était impliquée dans une
fraude lorsque, dans le cas où le véritable fournisseur des biens ou des services concernés n’ayant pas
été identifié, l’assujetti n’apporte pas la preuve que son fournisseur avait la qualité d’assujetti, si compte
tenu des circonstances factuelles et des éléments qu’il fournit les données nécessaires pour vérifier que
le véritable fournisseur avait cette qualité font défaut.

En détail
À la suite d’un contrôle fiscal, l’administration fiscale tchèque a refusé à la société Kemwater
ProChemie, une société établie en République tchèque, le bénéfice du droit à déduction de la TVA
acquittée par celle-ci au titre de services de publicité fournis par la société Viasat Service.

Si l’administration fiscale tchèque n’a pas remis en cause la réalité des services rendus, elle a cependant
constaté que le gérant de la société fournisseuse avait déclaré qu’il n’avait pas connaissance du fait
que ces services avaient été fournis par cette société et que la société cliente n’était pas non plus en
mesure de démontrer que la société Viasat Service était bien le fournisseur desdits services.

Considérant, d’une part, que l’identité du fournisseur et la qualité d’assujetti à la TVA de celui-ci n’étaient
pas établies et que, d’autre part, l’étendue des prestations en cause était partiellement litigieuse,
l’administration fiscale tchèque a décidé d’opérer un redressement de la TVA de la société Kemwater
ProChemie.

La cour régionale de Prague a accueilli favorablement le recours de la société contre ce redressement
en considérant que le droit à déduction n’est pas subordonné à la preuve que l’assujetti a acquis la
prestation auprès du fournisseur mentionné sur la facture afférente à cette prestation et que le manque
de preuve quant à l’identité du fournisseur réel de celle-ci n’est déterminant que si

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l’administration fiscale prouve que cette opération est impliquée dans une fraude fiscale dont
l’assujetti exerçant le droit à déduction avait connaissance ou aurait dû avoir connaissance.

L’administration fiscale tchèque a formé un recours en cassation devant Cour suprême tchèque et cette
dernière a ensuite demandé à la CJUE si la directive TVA doit être interprétée en ce sens que l’exercice
du droit à déduction de la TVA doit être refusé, sans que l’administration fiscale ait à prouver que
l’assujetti a commis une fraude à la TVA ou qu’il savait, ou aurait dû savoir, que l’opération invoquée
pour fonder le droit à déduction était impliquée dans une telle fraude, lorsque, le véritable fournisseur
des biens ou des services concernés n’ayant pas été identifié, cet assujetti n’apporte pas la preuve que
ce fournisseur avait la qualité d’assujetti.

Pour répondre à cette question, la CJUE rappelle qu’il appartient à l’assujetti d’établir, sur la base de
preuves objectives, que le fournisseur a la qualité d’assujetti, à moins que l’administration fiscale ne
dispose des données nécessaires pour vérifier que cette condition du droit à déduction de la TVA est
satisfaite.

Pour le cas particulier, la CJUE précise qu’il en est de même notamment lorsque l’État membre a choisi
d’octroyer une franchise de taxe aux assujettis dont le chiffre d’affaires annuel ne dépasse pas un
certain montant, lorsqu’il peut être déduit avec certitude des circonstances factuelles, telles que le
volume et le prix des biens ou des services acquis, que le chiffre d’affaires annuel du fournisseur
dépasse ce montant, de telle sorte que ce fournisseur ne saurait bénéficier de la franchise prévue à cet
article, et que ledit fournisseur a nécessairement la qualité d’assujetti.

Par conséquent, la Cour rappelle que lorsque le véritable fournisseur des biens ou des services
concernés n’a pas été identifié, qu’il ne saurait être exigé de l’assujetti, dans tous les cas, qu’il prouve
que ce fournisseur a la qualité d’assujetti pour pouvoir exercer son droit à déduction.

Corrélativement, la CJUE estime ainsi que l’administration fiscale n’a pas à prouver que l’assujetti
a commis une fraude à la TVA ou qu’il savait ou aurait dû savoir que l’opération invoquée pour
fonder le droit à déduction était impliquée dans une telle fraude lorsque, dans le cas où le véritable
fournisseur des biens ou des services concernés n’ayant pas été identifié, l’assujetti preneur n’apporte
pas la preuve que ce fournisseur avait la qualité d’assujetti, si compte tenu des circonstances
factuelles et des éléments qu’il fournit, les données nécessaires pour vérifier que le véritable
fournisseur avait cette qualité font défaut.

En pratique
Par cet arrêt, la CJUE permet aux administrations fiscales de pouvoir plus facilement remettre en cause
l’exercice du droit à déduction lorsque le véritable fournisseur n’est pas identifié et que sa qualité
d’assujetti ne peut, sur la base des éléments factuels en présence, être assurée.

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Par conséquent, cet arrêt rappelle la nécessité pour les entreprises d’être en possession d’éléments
factuels qui ne laissent pas de doute quant à l’assujettissement à la TVA de leurs fournisseurs.

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Actualités françaises

Assujettissement à la TVA de l’exploitation d’un complexe aquatique
par une personne publique

eflash TVA
Lien vers l’arrêt du Conseil d'État du 9 décembre 2021, n° 439617, Commune de Nyons
https://www.legifrance.gouv.fr/ceta/id/CETATEXT000044468710?init=true&page=1&query=439617&s
earchField=ALL&tab_selection=all

En bref
L'assujettissement à la TVA de l’exploitation d’un complexe aquatique par une personne publique ne
peut être déterminée qu’après avoir analysé si l’exploitation de ce complexe constitue l’activité d’un
service sportif au sens de l’article 256 B du code général des impôts.

En détail
Une commune exploitant en régie un complexe aquatique a formulé une demande contentieuse visant
à la restitution des droits de TVA acquittés spontanément du fait de cette activité.

Si le tribunal administratif a accueilli favorablement cette demande, la cour administrative d’appel a
remis à sa charge les montants de TVA contestés en considérant que la commune n’exerce pas l’activité
d’exploitation de son complexe aquatique dans le cadre du régime juridique particulier aux personnes
morales de droit public prévu à l’article 256 B du code général des impôts.

Pour rappel, l'activité d’une personne publique est considérée hors du champ d'application de la TVA,
au sens de l'article 256 B du CGI, si elle répond à deux critères (BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10, n° 1,
4-2-2015) :

    -   d’une part, elle doit être exercée par une personne morale de droit public ;
    -   d’autre part, elle doit être accomplie par cette personne en tant qu'autorité publique.

A cet égard, les activités exercées en tant qu'autorité publique sont celles accomplies par les
organismes de droit public dans le cadre du régime juridique qui leur est particulier, à l'exclusion des
activités qu'ils exercent dans les mêmes conditions juridiques que les opérateurs économiques privés
(CJUE 17-10-1989 aff. 231/87 et 129/88, communes de Carpaneto Piacentino et de Rivergaro).

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A ce titre, pour apprécier si une activité exercée par une personne morale de droit public est placée ou
non dans le champ d'application de la TVA il convient de déterminer parmi les trois catégories suivantes,
celle dont relève l'activité en cause (BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10, n°40, 04-02-2015) :

    -   activités exercées en vertu d'un pouvoir de souveraineté ou d'intérêt général ;
    -   activités expressément imposées ;
    -   activités des services administratifs, sociaux, éducatifs, culturels et sportifs dont le non-
        assujettissement est susceptible d'entraîner des distorsions dans les conditions de
        concurrence.

Sur ce point, le Conseil d’Etat considère que la cour administrative d’appel a jugé à bon droit que les
circonstances invoquées par la commune, ne sont pas de nature à faire regarder l'activité en cause, en
l'absence, notamment, d'obligation légale de l'accomplir, comme exercée dans le cadre du régime
juridique propre aux organismes de droit public.

Cependant, le Conseil d’Etat relève aussi que l'article 256 B du code général des impôts permet de
considérer comme des activités effectuées en tant qu'autorité publique les services à caractère sportif
rendus par les personnes morales de droit public.

Dès lors, le Conseil d’Etat a jugé qu'en ne recherchant pas si l'exploitation de ce complexe constitue
l'activité d'un service sportif au sens de l'article 256 B du code général des impôts, la cour administrative
d’appel a commis une erreur de droit.

En pratique
La détermination de l’assujettissement à la TVA des activités des personnes publiques requiert une
analyse complète : cet arrêt rappelle la nécessité de mener l’appréciation de l’éventuel
l’assujettissement à la TVA des personnes publiques pour tous les critères prévus par la loi.

Pour rappel, les prestations sportives font partie des activités pour lesquelles la non-concurrence doit
être présumée.

A cet égard, sont notamment concernés les droits d'entrée perçus au titre de l'exploitation d'une piscine
ou d'une patinoire (BOI-TVA-CHAMP-10-20-10-10, n°130, 04-02-2015).

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Exonération de TVA et organismes de soutien scolaire

eflash TVA
Lien vers l’arrêt du Conseil d'État du 10 décembre 2021, N° 457050, SNC MCC Axes Conseil
https://www.legifrance.gouv.fr/ceta/id/CETATEXT000044471253?init=true&page=1&query=457050&s
earchField=ALL&tab_selection=all

En bref
L’exonération applicable à certaines activités d’enseignement ne peut bénéficier aux organismes de
soutien scolaire n’ayant pas d’activité d’enseignement, ces derniers ne pouvant être regardés comme
ayant des fins comparables à celles des établissements publics d’enseignement scolaire et universitaire.

En détail

Dans cette affaire, la société MCC Axes a tenté d’obtenir l’abrogation des dispositions de l’article 261,
4, 4° du code général des impôts ainsi que des commentaires administratifs afférents au motif que ces
textes ne considèrent pas que l’exonération prévue en matière d’enseignement comme applicable à
des prestations de soutien scolaire fournies par des sociétés commerciales ne dispensant pas par
ailleurs d’une activité d’enseignement.

En effet, si les activités d'enseignement entrent dans le champ d'application de la TVA, dès lors qu'il
s'agit d'une prestation de services relevant d'une activité économique effectuée à titre onéreux, le 4° du
4 de l'article 261 du code général des impôts (CGI) exonère de TVA, sous certaines conditions, les
types d'enseignement suivants :

    -   l'enseignement scolaire, universitaire, technique, professionnel, agricole, à distance ;
    -   la formation professionnelle continue, assurée soit par les personnes morales de droit public,
        soit par des personnes de droit privé titulaires d'une attestation délivrée par l'autorité
        administrative compétente ;
    -   les cours ou leçons particuliers dispensés par des personnes physiques rémunérées
        directement par les élèves.

A cet égard, l’administration fiscale précise que l'exonération s'applique dans les mêmes conditions aux
prestations de soutien scolaire (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-50, n°45, 16/10/2019) :

    -   lorsqu'elles sont dispensées dans des établissements d'enseignement publics et privés
        régis par les dispositions du code de l'éducation mentionnées au a du 4° du 4 de l'article 261
        du CGI ;

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-   ou lorsqu'elles sont réalisées par des organismes privés sans but lucratif, qui répondent aux
        conditions des organismes d'utilité générale fixées au a et au b du 1° du 7 de l'article 261 du
        CGI.

Par ailleurs, l’article 132 de la directive TVA prévoit que les États membres exonèrent les opérations
suivantes :

    ●   i) l'éducation de l'enfance ou de la jeunesse, l'enseignement scolaire ou universitaire, la
        formation ou le recyclage professionnel, ainsi que les prestations de services et les livraisons
        de biens qui leur sont étroitement liées, effectués par des organismes de droit public de même
        objet ou par d'autres organismes reconnus comme ayant des fins comparables par l'État
        membre concerné ;
    ●   j) les leçons données, à titre personnel, par des enseignants et portant sur l'enseignement
        scolaire ou universitaire.

A ce titre, la CJUE a eu l’occasion de se prononcer sur le sujet en précisant que l’exonération afférente
aux “leçons (...) portant sur l'enseignement scolaire ou universitaire " ne bénéficie qu'aux leçons
données, dans des matières relevant de ces enseignements, par des enseignants intervenant à titre
personnel. De telles leçons, lorsqu'elles sont données par les enseignants dans le cadre de l'activité
d'une personne morale qui les emploie n'entrent pas dans le champ de ces dispositions. Elles peuvent
toutefois être exonérées (...) si elles participent d'une activité d'enseignement scolaire ou
universitaire, (...), exercée par l'établissement qui les fournit” (CJUE, arrêt du 14 juin 2007, C-
445/05, Werner Haderer)

Dans un premier temps, la société requérante a tenté d’obtenir la transmission d’une question prioritaire
de constitutionnalité (QPC) au Conseil constitutionnel au motif que les dispositions de l’article 261, 4,
4° du code général des impôts méconnaissent les principes d’égalités des articles 6 et 13 de la DDHC
de 1789.

Sur ce point, le Conseil d’Etat a refusé cette transmission en considérant qu’en excluant les organismes
de soutien scolaire du champ de l’exonération, la loi française ne fait que transposer les dispositions
précises et inconditionnelles de l’article 132 de la directive TVA sans mettre en cause aucune règle ni
principe inhérent à l’identité constitutionnelle de la France. A cet égard, sans exercice d’activité
d’enseignement par ces organismes de soutien scolaire, il était en effet difficile de concevoir que les
situations invoquées étaient identiques et devaient de ce fait revêtir un traitement indifférencié.

Dans un second temps, la société requérante a tenté d’obtenir l’abrogation pour excès de pouvoir le
refus d’abroger les commentaires administratifs susmentionnés, qui, selon elle, méconnaissent les
dispositions de l’article 132 de la directive TVA ainsi que le principe de neutralité de la taxe sur la valeur
ajoutée en ce qu’elles n’incluent pas dans leur champ les prestations rendues par les organismes de
soutien scolaires.

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A ce titre, le Conseil d’Etat oppose le fait que les prestations rendues par les organismes de soutien
scolaire ne peuvent être regardées comme des prestations d’enseignement scolaire et universitaire et
que par conséquent les organismes de soutien scolaire ne peuvent être regardés comme ayant des fins
comparables à celles des établissements publics d’enseignement scolaire et universitaire.

En pratique
Pour l’appréciation des règles TVA applicables, soutien scolaire et enseignement ne sont pas
équivalents et seule une analyse précise des conditions d’exercice des cours particuliers peut conduire
à une détermination correcte du régime TVA applicable.

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Qualification de contrat de collaboration ou de location : le critère du
partage de patientèle

eflash TVA
Lien vers l’arrêt du Conseil d'État du 13 décembre 2021, N° 431151
https://www.legifrance.gouv.fr/ceta/id/CETATEXT000044487219?init=true&page=1&query=431151&s
earchField=ALL&tab_selection=all

En bref
Doit être considéré comme un contrat de collaboration libérale, et non un contrat de location, le contrat
par lequel le collaborateur “en second” accepte de soigner les patients qui lui sont présentés par le
collaborateur “en premier”.

En détail
Par le biais d’un “contrat de collaboration”, et en échange de la rétrocession de 50% des honoraires
perçus, un chirurgien-dentiste a mis à disposition d’une consoeur une salle de soins, du matériel et des
équipements.

Si les rétrocessions de cette dernière ont été soumises à la TVA dans un premier temps, le requérant a
fait marche arrière en estimant que ces montants devaient être exonérés de TVA comme étant des
locaux équipés à usage professionnel (article Lp. 340-9 du code des impôts de la Polynésie française).

Le Conseil d’Etat n’a pas suivi cette analyse en faisant prévaloir dans sa décision la qualification de
contrat de collaboration libérale sur celle de contrat de location.

A cet égard, il a considéré comme déterminantes les circonstances en vertu desquelles le collaborateur
“en second” accepte de soigner les patients qui lui sont présentés par le collaborateur “en premier”.

En revanche, le Conseil d’Etat a considéré comme inopérant, sur la qualification à retenir, le fait que le
contrat ne comportait pas de durée.

Cette décision est à mettre en parallèle avec un arrêt récent de la cour administrative d’appel de Douai
(arrêt du 16 septembre 2021, n° 19DA01027, M. A... B…), dans lequel la CAA avait estimé que devaient
être soumises à TVA, les rémunérations versées en vertu d’un contrat de collaboration libérale
n’instaurant aucun lien de subordination et ne régissant pas l’exercice d’une activité libérale exonérée
mais prévoyant, par ailleurs, la mise à disposition de locaux pour l’exercice de ladite activité.
Dans le présent arrêt du Conseil d’Etat, on ne retrouve pas de mention d’une exigence relative à
l’existence d’un lien de subordination ou d’une définition des conditions d’exercice de l’activité du
collaborateur “en second”. En l’espèce, l’objet du contrat est celui d’une collaboration libérale, qui,

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certes, inclut la mise à disposition de locaux et équipements mais prévoit aussi et surtout, la prise en
charge des patients présentés par le collaborateur mettant à disposition les locaux et équipements.

Pourtant, dans l’affaire jugée par la CAA de Douai, il a été convenu que ce collaborateur “en second”
effectuerait, certes à titre libéral et en toute indépendance professionnelle, des soins dentaires sur ses
propres patients mais aussi sur les patients du collaborateur “en premier”, qui avait mis à disposition
ses locaux.

En pratique
Cet arrêt rappelle la nécessité de prendre en compte l’objet réel du contrat afin de déterminer
correctement le traitement TVA applicable : il conviendra au cas par cas de faire une analyse
comparative fine entre la jurisprudence rendue sur le sujet et les droits et obligations des parties au
contrat en cause afin de déterminer avec précision le régime de TVA applicable.

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Cessions de terrains à bâtir et démarches actives caractérisant une
activité économique

eflash TVA
Lien vers l’arrêt du Conseil d'État du 14 décembre 2021, N° 441861
https://www.legifrance.gouv.fr/ceta/id/CETATEXT000044500325?init=true&page=1&query=441861&s
earchField=ALL&tab_selection=all

En bref
La livraison, par une personne physique, de terrains à bâtir est soumise à la TVA lorsqu'elle procède,
non de la simple gestion d'un patrimoine privé, mais de démarches actives de commercialisation
foncière, telles que la réalisation de travaux de viabilisation ou la mise en œuvre de moyens de
commercialisation de type professionnel, similaires à celles déployées par un producteur, un
commerçant ou un prestataire de services, et qu'elle permet ainsi de regarder cette personne comme
ayant exercé une activité économique.

En détail
A la suite d’un contrôle fiscal, l’administration fiscale a redressé la TVA du requérant en considérant que
la vente de 49 terrains à bâtir constituait une activité de lotisseur professionnel assujettie à la TVA.

Après un rejet de la réclamation du contribuable par le tribunal administratif, la cour administrative
d’appel a accueilli favorablement sa demande d’annulation des rappels de TVA mis à sa charge.

La question principale dans cette affaire était de savoir dans quelle mesure des opérations de cessions
de terrain à bâtir peuvent être considérées comme une activité économique et non une simple opération
réalisée dans un cadre patrimonial.

A cet égard, la CJUE juge, de manière constante, que les paiements « qui résultent de la simple
propriété du bien », ne constituent pas la contrepartie d'une opération ou d'une activité économique et
n'entrent, dès lors, pas dans le champ de la taxe (CJCE, arrêt du 29 avril 2004, aff. C-77/01, EDM).

Ainsi, une distinction majeure est opérée entre d’une part, l'activité d'un investisseur agissant à titre
privé, qu'il soit individuel ou organisé en société civile, et qui tient au simple exercice du droit de propriété
(qui demeure en dehors du champ de la directive), et d’autre part, celle d'un investisseur professionnel
dont les opérations constituent une activité économique en ce qu'elles sont effectuées « dans le cadre
d'un objectif d'entreprise ou dans un but commercial » (BOI-TVA-IMM-10-10-10-10, n°40, 12-09-2012).

A cet égard, la CJUE a déjà distingué entre les opérations réalisées par une personne physique à titre
privé, dans l’exercice de son droit de propriété, et celles réalisées par une personne physique qui

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entreprend, en vue de la vente de terrains à bâtir, des démarches actives de commercialisation foncière,
en mobilisant des moyens similaires à ceux déployés par des professionnels assujettis.

En effet, selon la Cour, ces démarches actives peuvent consister notamment dans la réalisation sur ces
terrains de travaux de viabilisation, ainsi que la mise en œuvre de moyens de commercialisation avérés
(CJUE, 15 septembre 2011 aff. 180/10 Jaroslaww Staby).

Au cas particulier, le Conseil d’Etat reprends cette jurisprudence en considérant que la cour
administrative d’appel a commis une erreur de droit en jugeant qu'en l'absence de mise en œuvre de
moyens commerciaux du type de ceux qui sont utilisés par les professionnels de la vente immobilière,
et quels qu'aient été les travaux de viabilisation réalisés, les opérations de cessions de terrains à bâtir
litigieuses ne pouvaient être regardées comme une activité économique passible de la TVA.

En pratique
Encore une fois, seule une analyse comparative entre la jurisprudence rendue sur le sujet et les droits
et obligations des parties au contrat en cause afin de déterminer avec précision le régime de TVA
applicable.

A cet égard, la jurisprudence semble être établie sur le sujet puisque cet arrêt ne fait que rappeler un
principe déjà utilisé par le Conseil d’Etat dans un arrêt du 9 juin 2020 (n° 432596).

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Notion d’établissement stable en matière de TVA

eflash TVA
Lien vers l’arrêt de la CAA de Paris du 8 décembre 2021, N° 20PA03971, Conversant International
https://www.legifrance.gouv.fr/ceta/id/CETATEXT000044462134?init=true&page=1&query=20PA0397
1&searchField=ALL&tab_selection=all

En bref
A condition de présenter un degré suffisant de permanence et une structure apte, du point de vue de
l’équipement humain et technique, à rendre possible, de manière autonome, les prestations de services
considérées, ces dernières peuvent être rattachées à un établissement stable, sans qu’il y ait lieu de
rechercher si un rattachement au siège économique du prestataire est fiscalement plus rationnel.

En détail
Pour rappel, il était question dans cette affaire de savoir si les prestations rendues par une société
irlandaise l’étaient depuis son siège situé en Irlande ou depuis un éventuel établissement stable qui
serait constitué par une société française.

En effet, dans un arrêt en date du 11 décembre 2020 (n° 420174), le Conseil d’Etat avait considéré que
le rattachement de la prestation à un établissement stable était subordonné à la présentation d’un degré
suffisant de permanence et une structure apte, du point de vue de l’équipement humain et technique, à
rendre possible, de manière autonome, les prestations de services considérées.

En outre, le Conseil d’Etat avait considéré que dès lors que les prestations pouvaient être rattachées à
cet établissement stable, il n’y avait pas lieu de rechercher si un rattachement au siège économique du
prestataire était fiscalement plus rationnel.

Au cas particulier, le Conseil d’Etat avait considéré que ces prérequis étaient remplis puisque les
salariés de la société française disposaient des moyens suffisants pour prendre de manière autonome
la décision de conclure les contrats (notamment par la création, le paramétrage et la gestion des
comptes clients), quand bien même l’exploitation des services en question était réalisée par la société
irlandaise et nonobstant l’absence en France de centre de données utilisés pour l’exécution des
fonctionnalité de mise en relation.

Le présent arrêt de la cour administrative d’appel reprend à son compte cette analyse et conclut à
l’existence d’un établissement stable en France.

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Par ailleurs, la cour administrative d’appel de Paris a refusé de renvoyer une question préjudicielle à la
CJUE sur le point de savoir si l’imposition en France au cas particulier n’était pas contraire aux principes
de neutralité et d’effectivité, les preneurs des prestations ayant autoliquidé la TVA afférente.

En pratique
Cet arrêt reprend l’analyse consacrée par le Conseil d’Etat dans son arrêt du 11 décembre 2020.

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Bon à savoir
Commerce électronique : mise à jour du BOFIP suite à la consultation
publique
Lien vers la mise à jour du BOFIP du 22 décembre 2021 sur le paquet TVA sur le e-commerce suite à
la consultation publique :

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/13411-PGP.html/ACTU-2021-00303

Cette nouvelle publication actualise et complète compte tenu des retours réalisés, les commentaires qui
ont fait l'objet d'une consultation publique du 13 août au 13 octobre 2021.

Des précisions sont notamment apportées sur l'appréciation du seuil de 10 000 € en deçà duquel
un opérateur est autorisé à soumettre à la TVA les opérations concernées dans l'État membre de départ
de l'expédition ou du transport des biens, s'agissant de ventes à distance intracommunautaires de biens,
ou dans son État membre d'établissement, s'agissant des prestations de services électroniques.

A ce titre, l’administration fiscale précise que pour les opérations dont le fait générateur de la taxe
intervient entre le 1er juillet 2021 et le 31 décembre 2021, le chiffre d'affaires à en prendre en compte
pour l'appréciation du seuil de 10 000 € hors TVA est :

    ●   au titre de l'année précédente, le chiffre d'affaires réalisé durant l'année 2020 ; et
    ●   au titre de l'année en cours, le chiffre d'affaires réalisé depuis le 1er janvier 2021, non protarisé
        (BOI-TVA-CHAMP-20-20-30, n° 30, 22/12/2021).

En outre, est également précisée la possibilité pour les opérateurs qui réalisent à la fois des
ventes à distance de biens éligibles au régime de la marge bénéficiaire et des ventes à distances
de biens neufs éligibles au régime de l'article 298 sexdecies G du CGI de bénéficier de façon
concomitante des deux régimes.

En effet, l’administration précise à cet égard que les opérateurs qui réalisent à la fois des VAD-IC de
biens neufs et des VAD-IC de biens d'occasion, œuvres d'art, d'objets de collection ou d'antiquité
conservent la possibilité de soumettre ces dernières VAD-IC au régime particulier de la marge
bénéficiaire de l'article 297 A du CGI tout en optant pour la déclaration et le paiement des VAD-IC de
biens neufs conformément au régime particulier du OSS-UE.

Toutefois, s'ils décident de ne pas soumettre certaines de leurs VAD-IC de biens d'occasion, œuvres
d'art, d'objets de collection ou d'antiquité au régime de la marge bénéficiaire susmentionné, dans la
mesure où la renonciation au régime de la marge bénéficiaire entraîne la soumission des VAD-IC
concernées aux règles particulières de territorialité applicables à l'ensemble des VAD-IC (I § 10 du BOI-
TVA-CHAMP-20-20-30), ces VAD-IC devront être déclarées dans le OSS-UE si l'assujetti a opté pour
ce régime (BOI-TVA-DECLA-20-20-60-10, n° 130, 22/12/2021)

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Enfin, sont précisés les mécanismes de responsabilité limitée et de présomption sur la qualité
d'assujetti dont les assujettis facilitateurs bénéficient en ce qui concerne les livraisons de biens ou
les prestations de services facilitées par des interfaces électroniques et les régimes particuliers
applicables aux assujettis qui fournissent des services à des personnes non assujetties et
effectuent des ventes à distance de biens et certaines livraisons intérieures de biens.

A cet égard, l’administration rappelle que le schéma d'achat-revente constituant une fiction créée aux
fins de la TVA, l'assujetti facilitateur réputé réaliser la livraison de bien à destination du client final n'est
pas toujours en possession des biens ni, initialement, de l'ensemble des informations nécessaires au
respect de ses obligations au regard de la TVA.

Ainsi, celui-ci ne pourra être tenu pour redevable du paiement de la TVA excédant la TVA qu’il a déclaré
et payé lorsque, pour chaque opération concernée :

    ●   l'assujetti facilitateur démontre qu'il est tributaire des informations transmises par les
        fournisseurs qui vendent des biens au moyen de son interface électronique ou par d’autres tiers
        afin de déclarer et d’acquitter correctement la TVA grevant ces livraisons ;
    ●   les informations visées sont erronées ;
    ●   l’assujetti facilitateur peut démontrer qu’il ignorait et ne pouvait pas raisonnablement savoir que
        ces informations étaient incorrectes.

Enfin, l’administration fiscale rappelle que l’assujetti facilitateur doit considérer la personne qui vend des
biens au moyen de son interface comme un assujetti et la personne qui acquiert ces biens comme une
personne non assujettie, à moins qu’il ne dispose d’information contraire.

Cette présomption, qui vise à ne pas faire peser sur les assujettis facilitateurs une charge
disproportionnée liée à la vérification du statut des vendeurs et acquéreurs peut être renversée si
l’assujetti facilitateur reçoit des informations, de la part du fournisseur, de l’acquéreur ou d’autres
sources, qui prouvent le contraire (BOI-TVA-CHAMP-10-10-40-60, n°150, 22/12/2021).

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Traitement TVA des opérations réalisées entre un siège et sa
succursale

Lien vers la mise à jour du BOFIP du 29 décembre 2021 sur les opérations réalisées entre entités d’une
même personne morale :

https://bofip.impots.gouv.fr/bofip/13437-PGP.html/ACTU-2021-00316

L’administration a mis à jour sa doctrine administrative concernant le traitement TVA des opérations
réalisées entre un siège et sa succursale. Cette modification concerne trois BOFIP différents dont deux
portant sur la TVA et un concernant la taxe sur les salaires sous les références suivantes :

BOI-TVA-CHAMP-10-10-20 : TVA - Champ d'application et territorialité - Opérations imposables en
raison de leur nature - Notion d'assujetti

BOI-TVA-CHAMP-20-50-20 : TVA - Champ d'application et territorialité - Lieu des prestations de
services - Règles générales

BOI-TPS-TS-20-30 : Taxes et participations sur les salaires - Taxe sur les salaires - Base d'imposition
- Cas particuliers

Cette mise à jour n'entraîne pas une modification fondamentale du droit applicable en la matière dans
la mesure où elle ne consiste qu’en la transposition des dernières jurisprudences applicables de la
CJUE et du Conseil d'État.

A ce titre, quatre jurisprudences majeures sont intégrées dans la doctrine administrative :

L’arrêt FCE Bank (CJCE, arrêt du 23 mars 2006, C-210/04) - FCE Bank : précisant que les flux entre
un siège et sa succursale sont hors du champ d’application de la TVA car ils sont réalisés au sein de la
même entité juridique. A ce titre, la référence précédente à l’arrêt Timex corporation (CE 9 janvier 1981
n°10145) est remplacée par cette jurisprudence communautaire. La jurisprudence communautaire
ajoute un raisonnement non-négligeable à la jurisprudence nationale en indiquant qu’une succursale
qui serait suffisamment autonome économiquement par rapport à son siège serait considérée comme
indépendante de son siège et les flux avec ce dernier entreraient alors dans le champ d’application de
la TVA.

L’arrêt Skandia (CJUE, arrêt du 17 septembre 2014, C-7/13) : cet arrêt reconnaît la conséquence de
l’adhésion à un groupe TVA d’une succursale située dans un autre Etat membre. Cette adhésion
entraîne la reconnaissance d’un assujetti distinct du siège. Les flux entre le siège et sa succursale, ou
plutôt entre le siège et le groupe TVA auquel appartient sa succursale entrent alors dans le champ de
la TVA.

L’arrêt Danske Bank (CJUE, arrêt du 11 mars 2021 C-812/19) : cet arrêt porte sur le cas particulier
que l’on pourrait appeler “le reverse Skandia”, soit la situation où c’est le siège qui adhère à un groupe
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TVA. Cette adhésion du siège à un groupe TVA local entraîne également la reconnaissance d’un
assujetti distinct de la succursale. Par conséquent, les flux entre le siège et sa succursale entrent donc
également dans le champ de la TVA, de la même manière que lorsque c’est la succursale qui est
membre d’un groupe TVA.

L’arrêt BNPSS (CE, arrêt du 4 novembre 2020, n°435295) : sur la base de la jurisprudence « Skandia
» de la CJUE, le Conseil d’Etat confirme la qualité d’assujetti distinct d’une succursale vis-à-vis de son
siège dès lors que, dans son pays d’établissement, elle appartient à un groupe TVA (voir notre
commentaire en ligne sur le sujet).

Par ailleurs, la mise en place du régime du groupe TVA au 1er janvier 2023 en France se fera dans un
cadre jurisprudentiel établi et stable puisque la France aura désormais pris en compte l’intégralité des
jurisprudences portant sur ce sujet.

Enfin, au titre des confirmations apportés par la BOFIP, il convient de noter les éléments suivants :

Le BOFIP reprend l’argument développé dans l’arrêt Danske Bank qui rappelle que le groupe
TVA ne peut qu’être domestique. Une telle vision mène donc à exclure toute succursale établie dans
un autre état membre par exemple. Or, les régimes de groupe TVA prévus par certains États membres
ne respectent pas cette règle. Il conviendra donc de surveiller la législation des pays tel que l’Irlande
par exemple afin d’anticiper toute modification législative ou doctrinale localement s’agissant du champ
d’application du groupe TVA.

Le BOFIP précise également, au contraire de la jurisprudence précitée (qui n'était pas saisie sur
ce sujet), les règles applicables dans le cas de relations directes entre deux succursales d’un
même siège. A ce titre, le rappel qu’en l’absence de tout groupe TVA, ces relations sont hors du champ
d’application de la TVA, mais que, dès lors que l’une ou l’autre des succursales appartient à un groupe
TVA, ces flux entrent, au contraire, dans le champ d’application de la TVA.

Un autre point d’attention important porte sur l’absence de référence aux groupes TVA qui
seraient constitués en dehors de l’Union européenne (en Angleterre par exemple). A ce titre, le
BOFIP ne citant que les groupes de TVA qui seraient constitués au sein de l’Union européenne, il
semblerait, en l’absence de toute précision et compte tenu du caractère non interprétable de la doctrine
administrative, qu’il faille comprendre que l’appartenance d’une succursale (ou d’un siège) à un groupe
de TVA en dehors de l’Union européenne n’ait aucun impact s’agissant du régime de TVA applicable
aux relations entre le siège et sa succursale. Dès lors, les prestations rendues par une succursale (ou
un siège) à son siège (ou sa succursale) membre d’un groupe TVA en dehors de l’Union européenne
restent en dehors du champ d’application de la TVA. Selon cette approche, l’appartenance à un groupe
de TVA en dehors de l’Union européenne ne créerait pas un assujetti distinct du point de vue de la
réglementation française. Une telle approche reste néanmoins à confirmer et des commentaires sur le
sujet seraient bienvenus de la part de l’administration fiscale française.

Il est important de noter que ces problématiques ne concernent pas uniquement le secteur
financier. En effet, toute succursale devra désormais, en cas de présence d’un groupe TVA dans
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un autre état membre, se soumettre “aux obligations d'identification et de déclaration de ces
opérations imposables dans les conditions de droit commun” (BOI-TVA-CHAMP-10-10-20 §285).

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TVA et opérations portant sur des titres représentatifs de
marchandises
Pour rappel, l’article 261 C, 1°, e du code général des impôts prévoit que sont notamment exonérées
de TVA les opérations qui portent sur des titres tels que :

    -   les actions, parts de fondateur ou parts bénéficiaires ;
    -   les certificats représentatifs d'action ou de parts ;
    -   les obligations ou bons de sociétés, associations, groupements.

Toutefois, certains titres ne peuvent bénéficier de cette exonération, notamment les titres représentatifs
de marchandises (BOI-TVA-SECT-50-10-10, n° 230, 06/05/2020).

L’administration fiscale a, dans un rescrit en date du 7 décembre 2021, tempéré cette exclusion en
précisant que l’exonération s’applique à tous les instruments financiers à terme, y compris ceux ayant
pour sous-jacent des marchandises, dont le dénouement s’opère exclusivement sous forme monétaire
(sans livraison physique de l’actif sous-jacent).

Par ailleurs, quand bien même le contrat prévoirait la possibilité d’une livraison physique, et à l’exclusion
des transactions qui déterminent l’arrêt de la filière, l’exonération reste acquise pour ces instruments
financiers à terme, à condition qu’ils soient négociés sur un marché réglementé.

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Enregistrement de l’initiative citoyenne européenne “TVA verte”
Lien vers la décision d’exécution (UE) 2021/2258 de la Commission européenne du 14 décembre 2021
:

https://eur-lex.europa.eu/legal-content/FR/TXT/HTML/?uri=CELEX:32021D2258

La Commission européenne a enregistré le 14 décembre 2021 une initiative citoyenne européenne
intitulée “La TVA verte - Une TVA verte de l’Union pour stimuler des produits et services durables et
respectueux de l’environnement”.

Cette initiative vise principalement à inviter la Commission à proposer un acte juridique visant à réduire
le taux de TVA pour les produits et services verts.

L’étape suivante consiste pour les organisateurs à obtenir dans un délai de six mois un million de
déclaration de soutien provenant d’au moins sept Etats membres différents pour conduire à une action
de la Commission sur le sujet, qui peut être d’y faire droit ou bien de refuser en motivant sa décision.

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