Réforme fiscale 2017 Sociétés de capitaux - Delphine Deichtmann - clc

Réforme fiscale 2017
Sociétés de capitaux

  Delphine Deichtmann

Diminution des taux d’IRC

• Taux d’imposition cumulé de 29,22% pour les sociétés luxembourgeoises
  ayant leur siège à Luxembourg-Ville en 2016 :
   -   IRC de 21% + majoration en faveur du fonds pour l’emploi de 7%
   -   ICC de 6,75% (pour les sociétés ayant leur siège à Luxembourg-Ville)

• Améliorer la compétitivité des entreprises / du Luxembourg au niveau
  international
 La loi prévoit une diminution progressive des taux de l’IRC à partir de 2017
  en fonction du total du revenu imposable

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Diminution des taux d’IRC
Année 2017

≤ EUR 25.000        Taux de 15% applicable à la totalité du revenu imposable

                 Montant forfaitaire de EUR 3.750 (15 % x EUR 25.000)
Entre EUR 25.001
                 plus application d’un taux de 39 % sur la partie du
et EUR 30.000
                 revenu imposable dépassant EUR 25.000

> EUR 30.000        Taux de 19% applicable à la totalité du revenu imposable

 Taux global de 27,08 % (société ayant son siège à Luxembourg-Ville)

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Diminution des taux d’IRC
Année 2018

≤ EUR 25.000        Taux de 15% applicable à la totalité du revenu imposable

                 Montant forfaitaire de EUR 3.750 plus application d’un
Entre EUR 25.001
                 taux de 33% sur la partie du revenu imposable
et EUR 30.000
                 dépassant EUR 25.000

> EUR 30.000        Taux de 18% applicable à la totalité du revenu imposable

 Taux global de 26,01 % (société ayant son siège à Luxembourg-Ville)

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Diminution des taux d’IRC

Années        Taux IRC      Contribution       Taux ICC     Taux cumulé
                         fonds pour l'emploi   Lux. ville

2006 - 2008    22%               4%             6,75%         29,63%
2009 - 2010    21%               4%             6,75%         28,59%
2011 - 2012    21%               5%             6,75%         28,80%
2013 - 2016    21%               7%             6,75%         29,22%
2017           19%               7%             6,75%         27,08%
2018           18%              (7%)            6,75%         26,01%

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Limitation du report des pertes

Les bénéfices réalisés par une société peuvent être compensés avec ses
pertes fiscales reportées
 Diminution de la base imposable et de l’impôt

Jusque 2016
• Les pertes reportables étaient auparavant reportables de manière illimitée
  et pouvaient donc être utilisées sans limitation dans le temps.

Dès 2017
• Les pertes réalisées au cours des exercices d’exploitation clôturant après le
  31 décembre 2016 ne pourront être reportées dans le temps que pendant
  17 années d’imposition aux fins de l’IRC et de l’ICC.
• Les pertes réalisées au cours des exercices d’exploitation clôturés entre le
  1er janvier 1991 et le 31 décembre 2016 restent indéfiniment reportables.

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Limitation du report des pertes

Motifs de la réforme
• Une société devrait être en mesure de compenser une perte générée
  endéans ce délai de 17 années d’imposition si son activité est réellement
  viable (commentaires du projet de loi).

Conséquences
• Les pertes fiscales de plus de 17 ans (et générées dès 2017) seront
  «perdues» pour la société.
• Impact particulièrement important pour les sociétés immobilières souvent
  déficitaires lors de la réalisation de nouveaux investissements :
  conjonction de la déduction des intérêts d’emprunt, des amortissements
  et des frais de fonctionnement.

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Limitation du report des pertes

Mode d’emploi

• Comment calculer la période de 17 ans ? Un exercice comptable de moins
  de 12 mois compte comme un exercice entier.
• Dans quel ordre imputer les pertes ? Les pertes reportables doivent être
  déduites dans l’ordre d’ancienneté (les pertes les plus anciennes en
  premier).
• Autres limites ? Seul le contribuable ayant subi une perte est autorisé à la
  porter en déduction sauf dans le cas où une personne physique reprend
  une entreprise présentant des pertes suite à une transmission par
  succession.

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Augmentation de l’IF minimum

Contexte

• Pour rappel, les sociétés de capitaux luxembourgeoises sont soumises :

    • soit à un IF minimum applicable aux sociétés dites « financières »
       c’est-à-dire les sociétés dont les immobilisations financières, valeurs
       mobilières, créances intragroupe et avoirs en banque - comptes 23, 41, 50 et
       51 du Plan Comptable Normalisé - excèdent 90 % du total du bilan ainsi
       qu’un montant de EUR 350.000

    • soit à un IF minimum variant selon le total du bilan de la société
      (compris entre EUR 535 et EUR 32.100).

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Augmentation de l’IF minimum

2011   Introduction d’un IRC minimum de EUR 1.575 pour les sociétés
       «financières»

2013   Introduction d’un IRC minimum pour les sociétés «non financières»
       et augmentation de l’IRC minimum des sociétés financières à
       EUR 3.210

2016   Abolition de l’IRC minimum et remplacement par un nouvel IF
       minimum

2017   Augmentation de l’IF minimum des sociétés «financières» à
       EUR 4.815

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Prix de transfert
Prix de transfert et principe de pleine concurrence

• Les prix de transfert sont les prix appliqués entre entreprises au sein d’un
  même groupe
    • Ils doivent correspondre au prix du marché (principe de pleine
      concurrence)
    • Or, les prix de transfert constituent une cause potentielle contribuant à
      l’érosion de la base imposable (commentaires du projet de loi).
Conséquence en cas de non respect du principe de pleine concurrence ?
• Lorsque des sociétés liées ont entre elles des conditions qui diffèrent de
  celles qui seraient conclues entre sociétés indépendantes, les bénéfices de
  ces sociétés sont déterminés et imposés sous les conditions qui se seraient
  appliquées entre entreprises indépendantes

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Prix de transfert
Base légale du principe de pleine concurrence ?
• Article 56 LIR (introduit en 2015)  base légale pour les prix de transfert
  dans le cadre des transactions intra-groupe
Nouveautés ?

• Introduction d’un nouvel article dans la loi fiscale (art. 56bis) et d’une
  nouvelle circulaire (n°56/1-56bis/1) concernant les transactions de
  financement intra-groupe
    -   Accent mis sur l’analyse de comparabilité, retenue par l’OCDE, c’est-à-
        dire sur la méthode à appliquer pour définir si le prix de la transaction
        est conforme au prix du marché,
     comparaison des conditions d’une transaction intra-groupe avec les
    conditions qui auraient été déterminées entre des parties indépendantes
    entreprenant une transaction comparable dans des circonstances
    comparables.
                                          12

Prix de transfert

• Parallèlement, dès le 1er janvier 2017, les décisions anticipées rendues en
  matière de prix de transfert sur bases des dispositions antérieures ne
  lieront plus l’Administration des Contributions Directes pour les années
  d’imposition postérieures à 2016.
• Une nouvelle demande devra être introduite par toutes les sociétés
  souhaitant continuer à bénéficier d’un accord relatif au principe de pleine
  concurrence.

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Déclaration pays par pays
Contexte
• Action 13 du plan d’action BEPS de l’OCDE : nouvelles règles pour la
  documentation des prix de transfert
• Transposition de la directive UE 2016/881 du 25 mai 2016 étendant le
  champ d’application de l’échange automatique d’informations dans le
  domaine fiscal
Objectifs
• Renforcement de la transparence fiscale
• Mise en corrélation du niveau d’activité / bénéfices réalisés / impôt payé
  par le groupe dans chaque juridiction
• Fourniture d’informations de base aux administrations fiscales leur
  permettant d’analyser les lignes directrices de la politique de prix de
  transfert d’un groupe/ risques d’érosion base imposable  pas de
  rectification sur cette base mais possibilité pour l’administration de mener
  éventuellement une enquête plus approfondie.
                                        14

Déclaration pays par pays

                                             Groupe multinational
GROUPE

                                  Chiffre d’affaires consolidé ≥ EUR 750 Mio

               Le groupe prépare des états financiers consolidés ou serait tenu de le faire si des
                                  participations étaient cotées en Bourse

                                           Entité constitutive selon la section II
                                                    (1 b) de la loi CBCR             Entité constitutive
                           Entité de
         Entité mère                                                                  (ne rentrant pas
LUXCO

                         substitution
          ultime du                                                                       dans les
                         désignée par
           groupe                         Aucune entité de        Une entité de          catégories
                          le groupe
                                           substitution n’a     substitution a été      précédentes)
                                            été désignée            désignée

            Obligation de notification (en tant qu’entité
CBCR

                                                                 Obligation de notification uniquement
         déclarante) et de dépôt de la déclaration pays par
                                                                   (indication de l’entité déclarante)
                        pays au Luxembourg
                                                   15

Déclaration pays par pays
Contenu de la déclaration
• Chiffre d’affaires, bénéfice/perte avant impôts, impôts acquittés, impôts
  dus, capital social, bénéfices non distribués, nombre d’employés et actifs
  corporels,

• Identité des entités du groupe (juridiction légale/fiscale et activités),

• Informations/explications complémentaires le cas échéant, notamment
  sur les sources des données utilisées pour remplir les formulaires.

Obligation de remettre annuellement la déclaration pays par pays (« country-
by-country reporting ») dans un délai de 12 mois après le dernier jour de
l’exercice fiscal

                                          16

Déclaration pays par pays

Echange

Echange automatique de la déclaration avec les Etats dans lesquels les entités
du groupe sont soit résidentes à des fins fiscales, soit imposées au titre des
activités exercées par un établissement stable
Délais d’échange de 15 mois à compter du dernier jour de l’exercice fiscal du
groupe (18 mois après le dernier jour de l’exercice fiscal pour la 1ère
déclaration pour l’exercice commençant le 01.01.2016 ou après).

Sanctions
Amende maximale de EUR 250.000 fixée par le bureau d’imposition en cas de
non dépôt, dépôt tardif, incomplet ou inexact de la déclaration ou d’absence
de notification.

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TVA et activité d’administrateur

Principes
• Activité d’administrateur de sociétés = activité économique consistant
  dans la fourniture de services et conférant (…) la qualité d’assujetti à la TVA
  (circulaire n°781 du 30.09.2016)
• Strict respect imposé à compter au 01.01.2017
• Règles générales B2B / B2C applicables, peu importe le lieu où la
  prestation est matériellement exécutée / peu importe où ont
  physiquement lieu les réunions du conseil d’administration
• Taux de TVA applicable : taux normal de 17%

Les administrateurs étrangers ne sont pas tenus de s’immatriculer au
Luxembourg même lorsqu’ils siègent physiquement au conseil d’administration
de sociétés luxembourgeoises.

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TVA et activité d’administrateur

• Base d’imposition = rémunération brute des prestations de services
  d’administrateur de sociétés c.à.d la totalité de ce qui est versé en
  contrepartie de la prestation de services y compris la retenue à la source
  de 20%.
• Les tantièmes restent non déductibles aux fins de l’IRC/ICC (aucun
  changement).
• La TVA sur les tantièmes non récupérable par la société (via la déclaration
  TVA) n’est également pas déductible d’un point de vue des impôts directs
  (charge comptable à réintégrer dans la déclaration fiscale).

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TVA et activité d’administrateur

Exceptions ?

Employé/Administrateur d’une société tierce
• Un salarié agissant comme administrateur d’une société tierce en
  représentation de son employeur n’est lui-même pas assujetti à la TVA car il
  n’exerce pas cette activité à titre indépendant.
        C’est son employeur qui sera assujetti à la TVA.

   Exemple : M. Schmit en sa qualité d’employé chez FiduciaireLux est
   administrateur de LuxCo : seule FiduciaireLux est assujettie à TVA pour la
   prestation de services de l’administrateur (pas M. Schmit qui n’agit qu’en sa
   qualité d’employé) .

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TVA et activité d’administrateur

Exceptions ?
Employé/Administrateur dans la même société
• Un employé agissant comme administrateur dans la société qui l’emploie est
  assujetti à la TVA.
Toutefois, si l’employé siège au conseil d’administration uniquement en sa
qualité de délégué du personnel (par exemple), il ne s’agit pas d’une activité
indépendante et l’employé ne sera pas assujetti à la TVA.

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TVA et activité d’administrateur
Exceptions ?
Activité honorifique
    • Les prestations de services effectuées dans le cadre d’une activité
      honorifique par les membres de conseils d’administration, de comités de
      gérance ou d’organes similaires et rémunérées par des jetons de
      présence ne sont pas soumis à TVA.
    • Activité exercée à titre honorifique = indemnité versée en guise de
      défraiement.

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TVA et activité d’administrateur
Exceptions ?
Régime de franchise
• Administrateurs résidents prestant des services à des sociétés
  luxembourgeoises lorsque le chiffre d’affaires ne dépasse pas EUR 30.000
  (incluant tous les mandats exercés et tout autre activité indépendante)
   - L’administrateur est alors traité comme un non assujetti (sauf volonté
      d’opter pour le régime TVA normal)
   - Pas de TVA sur les factures ni de déduction de la TVA en amont
   - Immatriculation à la TVA sous régime de franchise

•   Administrateurs résidents prestant des services à des sociétés étrangères ne
    peuvent bénéficier du régime de franchise  immatriculation à la TVA
    obligatoire dans tous les cas

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Dépôt électronique des déclarations
                       IRC ICC IF

• Obligation à compter du 1er janvier 2017 de déposer sous forme
  électronique les déclarations relatives à l’IRC, l’ICC et l’IF (§ 168 (1a) AO)
  via la plate-forme MyGuichet.lu
• But environnemental mais aussi souci d’efficacité puisque le dépôt
  électronique devrait – dans la plupart des cas – automatiquement
  engendrer l’imposition et donc réduire les délais d’imposition.

                                         24

Déclarations électroniques TVA et
         limitation des justificatifs sur papier
• Plus besoin de déposer, en plus du format électronique, un dossier papier
  comprenant une copie des déclarations de TVA et annexes « ainsi que tout
  autre document, pour lesquels les textes légaux en matière de TVA
  prévoient soit le dépôt par voie électronique soit la communication sur
  demande de l’administration. »
• Attention ! Par conséquent, l’administration se réserve aussi le droit, à
  partir de l’année d’imposition 2017, de refuser ces dossiers papier ou de
  les détruire.
• L’AED souligne que « le dépôt spontané de pièces et documents non
  expressément demandés ne libère pas les assujettis de la communication
  ultérieure des mêmes pièces et documents, à la demande de
  l’administration, notamment pour les besoins d’un contrôle fiscal. »
 But : décourager le dépôt des justificatifs / annexes sur papier libre
  établies par la société / son mandataire ou du moins induire une
  sélection plus pertinente des annexes transmises
                                      25

Augmentation de la bonification
             d’impôt pour investissement
Investissement privé au Luxembourg reste faible comparativement à
l’investissement public  But ? Inciter les entreprises à avoir une politique
d’investissement dynamique
• augmentation de 12% à 13% pour la bonification d’impôt pour
    investissement complémentaire
• augmentation de 7% à 8% pour la tranche d’investissement ≤ 150.000 EUR
    de la bonification d’impôt pour investissement global
• augmentation de 8% à 9% pour la tranche d’investissement ≤ 150.000 EUR
    de la bonification d’impôt pour investissement global concernant les
    immobilisations à impact environnemental agréées pour être admises à un
    amortissement spécial
De plus, la bonification est octroyée aux biens éligibles mis en œuvre sur le
territoire de l’Espace Economique Européen (UE, Islande, Liechtenstein et
Norvège) si ces investissements sont inscrits au bilan d’un établissement
luxembourgeois
                                       26

Réserve quinquennale en cas de
              fusion et transfert de siège
Les sociétés luxembourgeoises peuvent bénéficier d’une réduction de l’IF
normal via la constitution d’une réserve pendant minimum 5 ans.
• Lorsqu’une société est dissoute avant l’expiration de cette période, la cote
  d’IF de la société augmente dès l’année d’imposition de clôture de la
  liquidation.
• Par exception, la cote d’IF due par la société n’augmente pas :
    • dans le cadre d’une fusion (lorsque l’actif social est transmis à une ou
      plusieurs autres personnes)
    • lorsque la société a transféré son siège social et son administration
      centrale à l’étranger
   Dans ces deux cas, la réserve doit simplement être reconduite ou
   continuée par la société absorbante ou la société étrangère jusqu’à
   expiration de la période initiale de 5 ans.

                                        27

Remploi des plus-values de
                  conversion monétaire
Contexte

• Certaines sociétés tiennent leurs comptes en monnaie étrangère mais
  n’ont pas choisi de déterminer leur revenu imposable dans cette monnaie
  (« foreign currency used as functional currency »).
• Les sociétés luxembourgeoises dont le capital social n’est pas libellé en
  euro peuvent reporter dans le temps la charge fiscale résultant de la
  conversion en euro des actifs libellés dans la même monnaie étrangère que
  le capital social (sous conditions).
• La plus-value de conversion monétaire réalisée sur certains actifs investis
  dans la devise étrangère du capital social est alors transférée sur un autre
  bien investi dans cette même devise.
• Régime voisin du remploi, auparavant réservé uniquement à certains types
  de sociétés (établissements de crédit, sociétés d’assurance / réassurance
  et sociétés actives dans le commerce d’actifs monétaires et financiers)
                                        28

Report de l’amortissement linéaire
                      dans le temps

Nouveauté
• Introduction d’un système de report d’amortissements.
• Les contribuables disposent ainsi de la possibilité de reporter
  l’amortissement linéaire dans le temps (au plus tard, jusqu’à l’exercice
  d’exploitation au cours duquel prend fin la durée usuelle d’utilisation du
  bien concerné).

Objectifs
• Servir d’outil permettant d’offrir plus de flexibilité aux contribuables,
  notamment par rapport à la gestion des pertes, et à améliorer le climat
  d’investissement.
• Pas de diminution de la charge d’impôt globale des contribuables par ce
  biais.

                                       29

Fraude fiscale aggravée

Trois formes de fraude fiscale sont désormais reconnues aussi bien en matière
d’impôts directs qu’indirects :
• la fraude fiscale simple
• la fraude fiscale aggravée : la « gravité » s’apprécie en fonction du
    montant d’impôt éludé qui doit être significatif. On utilise des seuils afin
    de déterminer si un montant est ou non significatif : soit en montant
    absolu soit en rapport avec l’impôt annuel dû
• l’escroquerie fiscale : l’emploi systématique de manœuvres frauduleuses
    dans l’intention de dissimuler à l’administration fiscale des faits pertinents
    ou encore de la persuader de faits inexacts
 Introduction par la réforme de seuils clairs pour chaque infraction
  (permettant de garantir une qualification objective) ainsi que de la notion
  de fraude fiscale aggravée
 Augmentation des garanties de recouvrement
                                          30

Augmentation des pénalités TVA

                                                                  Pénalités

Violation des règles en matière de EUR 250 - EUR 10.000
déclaration et de paiement
    Si volonté d’éluder la TVA ou d’obtenir       Alors 10% - 50% TVA éludée ou indument
    remboursement          de      manière        remboursée
    irrégulière
Absence ou retard dans la remise de EUR 25.000 maximum (par jour)
documents en cas de demande de l’AED
Fraude fiscale aggravée                       Amende : EUR 25.000 - 6 fois TVA éludée ou
                                              indument remboursée
                                              Emprisonnement : 1 mois - 3 ans

Escroquerie fiscale                           Amende : EUR 25.000 - 10 fois TVA éludée ou
                                              indument remboursée
                                              Emprisonnement : 1 mois - 5 ans

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Abolition des droits d’enregistrement
          en cas de transfert de créances

• Les actes notariés documentant l’apport/le transfert de créances sont
  désormais hors champ d’application du droit d’enregistrement de 0,24 %.

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Suppression du droit d’enregistrement pour
   les baux de moins de 9 ans sans option TVA
• Suppression de l’obligation d’enregistrer les baux pour les baux de moins
  de 9 ans
• Baux < 9 ans
   • En l’absence d’option TVA (conditions non remplies, locataire non
     assujetti à TVA) : pas d’obligation d’enregistrement et donc pas de
     droits (enregistrement volontaire reste possible)
   • Si option TVA : droits d’enregistrement de EUR 12
• Baux > 9 ans, notamment les baux emphytéotiques
   • En l’absence d’option TVA : droits d’enregistrement de 0,6% dus par le
     locataire
   • Si option TVA : droits d’enregistrement de EUR 12

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Deichtmann Delphine
Tax Senior Manager
Delphine.Deichtmann@ifgroup.lu

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