TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY - Revisors
←
→
Transcription du contenu de la page
Si votre navigateur ne rend pas la page correctement, lisez s'il vous plaît le contenu de la page ci-dessous
TAX, AUDIT & 60
NR
N°
ACCOUNTANCY
JAARGANG 13 / 13e ANNEE
OKTOBER / OCTOBRE 2018
4X/JAAR / 4X/AN
Compliance in hoofde van de vennootschap,
een evoluerende uitdaging voor de commissaris
Réforme de l’impôt des sociétés - Anno 2019 –
La « consolidation » fiscale à la belge
Legal framework of the disclosure of the ‘key audit matters’
by the statutory auditor
Instituut van de Bedrijfsrevisoren
INFORMATIECENTRUM VOOR HET BEDRIJFSREVISORAAT
CENTRE D’INFORMATION DU REVISORAT D’ENTREPRISES Institut des Réviseurs d’Entreprises
SOMMAIRE INHOUD
01 ditoriaal van de Voorzitter van het IBR
E
Compliance van de gecontroleerde vennootschap: verantwoordelijkheid van
de commissaris, verwachtingen en werkelijkheden
Editorial du Président de l’IRE
Compliance de la société auditée : responsabilité du commissaire, attentes
et réalités
09 Compliance in hoofde van de vennootschap, een evoluerende uitdaging
voor de commissaris
30 La réforme de l’impôt des sociétés - Anno 2019 – La « consolidation » fiscale
à la belge
42
Woord van de Hoofdredacteur
Juridisch kader van de bekendmakingen van de “kernpunten van de
controle” door de commissaris
TAX AUDIT & ACCOUNTANCY
Revue trimestrielle du Centre d’Information du
Mot du Rédacteur en chef
Révisorat d’entreprises (ICCI)
Le cadre juridique de la divulgation par le commissaire des « points clés de Abréviation recommandée : TAA
l’audit »
Word from the Editor-In-Chief Driemaandelijks tijdschrift van het Informatie-
centrum voor het Bedrijfsrevisoraat (ICCI)
Legal framework of the disclosure of the ‘key audit matters’ by the statutory
Aanbevolen afkorting: TAA
auditor
COMITE DE REDACTION
REDACTIECOMITE
P.P. Berger
Th. Carlier
M. De Wolf (Hoofdredacteur/Rédacteur en
chef)
T. Dupont
A. Jorissen
P. Minne
L. Pinte
D. Schockaert
D. Smets
C. Van der Elst
SECRETARIAT DE REDACTION
REDACTIESECRETARIAAT
ICCI
E. Vanderstappen, D. Smeyers et/en
S. De Blauwe
Bd. E. Jacqmainlaan 135
1000 Brussel - Bruxelles
EDITEUR RESPONSABLE
VERANTWOORDELIJKE UITGEVER
P.P. Berger
Bd. E. Jacqmainlaan 135
1000 Bruxelles - Brussel
MISE EN PAGE
VORMGEVING
die Keure/la Charte
Brugge
1
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
Editoriaal van de Editorial du
Voorzitter van het IBR Président de l’IRE
COMPLIANCE VAN DE COMPLIANCE DE LA
GECONTROLEERDE SOCIÉTÉ AUDITÉE :
VENNOOTSCHAP: VER- RESPONSABILITÉ
ANTWOORDELIJKHEID DU COMMISSAIRE,
VAN DE COMMISSARIS, ATTENTES ET RÉALITÉS
VERWACHTINGEN EN
WERKELIJKHEDEN
Wanneer een anglicisme zich in een Lorsqu’un anglicisme se répand dans
andere taal verspreidt, is het vaak omdat une autre langue, c’est souvent que
het concept dat bedoeld wordt een le concept qu’il recouvre prend une
bijzonder belang aanneemt, anders dan importance particulière, différente de
hetgeen verbonden is aan zijn loutere celle attachée à sa pure traduction dans
vertaling in deze andere taal. cette autre langue.
Aldus wordt compliance doorgaans Ainsi, compliance se traduit
vertaald als “overeenstemming”; de communément par « conformité » ;
veralgemening van zijn la généralisation de son
gebruik in vele andere utilisation dans nombre
talen dan het Engels d’autres langues que
is te wijten aan het l’anglais tient à la prise de
groeiend besef, binnen conscience croissante,
de bedrijfswereld, van het dans le monde des
belang van de naleving van affaires, de l’importance
de wetten en besluiten, du respect des lois et
terwijl deze alsmaar règlements, alors que
complexer worden; de ceux-ci deviennent de
talrijke, weliswaar vaak plus en plus complexes ;
grootschalige onderne pour preuve, nombreuses
mingen die voorzien in sont les entreprises, certes
een compliance officer souvent de grande taille,
functie zijn daar het bewijs qui se sont dotées d’une
Instituut van de Bedrijfsrevisoren
Institut des Réviseurs d’Entreprises
2
E. Jacqmainlaan 135, 1000 Brussel, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Bd. E. Jacqmain 135, 1000 Bruxelles, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Koninklijk Instituut / Institut royal
van: een persoon, die vaak een hogere fonction de compliance officer : une
functie bekleedt in de hiërarchie, wordt personne, de niveau hiérarchique élevé,
aangeduid als verantwoordelijke voor est désignée responsable du respect
de naleving van de wetten en besluiten. des lois et règlements.
Het is dus zo dat, binnen de C’est ainsi que, dans le monde des
ondernemingswereld, compliance in entreprises, compliance vise de manière
het algemeen de “overeenstemming générale la « conformité aux lois et
met de wetten en besluiten” betekent. règlements ».
De reden van deze bewustwording van La raison de cette prise de conscience
het belang van compliance is eenvoudig: de l’importance de la compliance
de steeds groeiende vermenigvuldiging est simple : la multiplication et la
en de complexiteit van wetten en complexité sans cesse accrue des lois
besluiten veroorzaakt een steeds et règlements génère un risque toujours
grotere risico op overtredingen van plus important d’infractions à ces lois et
deze wetten en besluiten, voorzichtiger règlements, plus pudiquement nommés
“gevallen van non-compliance” « cas de non-compliance », susceptibles
genoemd, die aanleiding zouden de générer des condamnations
kunnen geven tot strafrechtelijke en/ pénales et/ou financières, mais aussi
of financieelrechtelijke veroordelingen, d’endommager l’image et la réputation
maar die ook het imago en de reputatie de l’entreprise.
van de onderneming zouden kunnen
beschadigen.
Wat de bedrijfsrevisoren betreft, Pour les réviseurs d’entreprises,
vertoont de kwestie van naleving van la question du respect des lois et
wetten en besluiten een dubbel aspect. règlements revêt un double aspect.
Het eerste aspect betreft hun eigen Le premier est celui de leur propre
compliance: ze moeten zelf de zeer compliance : ils doivent eux-mêmes
talrijke wetten en reglementeringen respecter les très nombreuses lois et
naleven die de uitoefening van hun réglementations qui régissent l’exercice
beroep regelen, en meer in het de leur métier, et plus particulièrement
bijzonder de uitoefening van hun l’exercice de leur fonction de contrôleur
functie van wettelijke auditor. Het gaat légal des comptes. Il s’agit bien entendu
natuurlijk over de wetten en andere des lois et autres réglementations, mais
reglementeringen, maar ook over de également les règlements européens et
Europese reglementen en de talrijke les nombreuses et exigeantes normes
en veeleisende normen voor de d’exercice professionnel, etc.
beroepsuitoefening, enz.3
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
Het tweede aspect betreft de Le second est celui de l’attitude que les
houding die de bedrijfsrevisoren réviseurs d’entreprises doivent adopter
moeten aannemen in geval van non- en cas de non-compliance de leurs
compliance van hun klanten, dat wil clients, c’est-à-dire lorsque leurs clients
zeggen wanneer hun klanten een ne respectent pas une loi ou un règlement
hen opgelegde wet of besluit moeten qui s’impose à eux. L’importance qu’a
naleven. Het belang dat deze materie prise cette matière est soulignée par
heeft aangenomen wordt benadrukt l’insertion récente de la section 225
door de recente invoeging van afdeling « Responding to Non-Compliance with
225 “Responding to Non-Compliance Laws and Regulations » dans le Code
with Laws and Regulations” binnen de of Ethics de l’IESBA et dans l’adaptation
Code of Ethics van de IESBA en binnen correspondante de la norme ISA 250
de overeenstemmende aanpassing van Laws and regulations.
ISA 250 Laws and regulations.
De verwachtingen, zowel vanuit Les attentes, tant des autorités
de politieke wereld als vanuit de politiques que des parties prenantes
stakeholders en het publiek in het et du public en général, sont élevées :
algemeen, zijn hooggespannen: er il est attendu du réviseur d’entreprises,
wordt van de bedrijfsrevisor verwacht, et plus particulièrement du contrôleur
en meer in het bijzonder van de légal des comptes, qu’il réduise la
wettelijke auditor, dat hij de mogelijkheid possibilité de fraude et de commission
van fraude en van het begaan van d’infractions, et qu’il permette à l’autorité
overtredingen vermindert, en dat hij de publique d’intervenir lorsqu’elles se sont
overheidsinstantie toelaat om tussen produites. Il est attendu du réviseur qu’il
te komen wanneer zij zich hebben soit le « gardien de la compliance ».
voorgedaan. Er wordt van de revisor Ces attentes ont un lien direct avec
verwacht dat hij de rol van “bewaker la perception de la valeur ajoutée du
van de compliance” speelt. Deze réviseur d’entreprises.
verwachtingen houden rechtstreeks
verband met de waarneming van
de toegevoegde waarde van de
bedrijfsrevisor.
De vraag is natuurlijk wel of de Encore faut-il, bien entendu, que
bedrijfsrevisor daar een duidelijk le réviseur d’entreprises en ait reçu
mandaat voor heeft gekregen en clairement le mandat et en ait les
daartoe de middelen heeft. moyens.
In dit nummer van uw TAA vindt u een Vous trouverez dans la présente livraison
bijdrage van Steven De Blauwe, adviseur de votre TAA une contribution de StevenInstituut van de Bedrijfsrevisoren
Institut des Réviseurs d’Entreprises
4
E. Jacqmainlaan 135, 1000 Brussel, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Bd. E. Jacqmain 135, 1000 Bruxelles, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Koninklijk Instituut / Institut royal
van de dienst juridische zaken van het De Blauwe, conseiller du service affaires
IBR, die in dat verband een diepgaande juridiques de l’IRE, qui en analyse en
analyse van de vele aspecten maakt, profondeur de nombreux aspects,
hoofdzakelijk van de wettelijke en principalement légaux et normatifs.
normatieve aspecten.
De problematiek van de houding La problématique de l’attitude du
van de revisor tegenover fraude en réviseur face à la fraude et aux infractions
overtredingen is uitgebreid en neemt est vaste et multiforme.
verschillende vormen aan.
Ze bevat aspecten van impliciete Elle revêt des aspects de reporting
verslaggeving evenals aspecten van implicite et des aspects de reporting
expliciete verslaggeving. explicite.
De impliciete verslaggeving maakt Le reporting implicite fait partie de
deel uit van de interne keuken van de la cuisine interne de l’auditeur : il
auditor: hij moet nakijken in hoeverre doit vérifier dans quelle mesure une
een overtreding een impact heeft op infraction a un impact sur les états
de financiële overzichten en daaruit financiers, et en tirer les conclusions
de gepaste conclusies trekken in zijn adéquates dans son rapport d’audit sur
controleverslag over de financiële les états financiers.
overzichten.
Wat de expliciete verslaggeving over Quant au reporting explicite sur la
compliance betreft, wordt dit in vele compliance, il est requis dans de
gevallen vereist door het wettelijk en nombreux cas par le contexte légal
reglementair kader, maar ook door de et réglementaire, mais aussi par les
controlenormen. Er bestaan natuurlijk normes d’audit. Il y a, bien sûr, les
specifieke informatievoorschriften, prescriptions d’information spécifique,
opgelegd aan de commissaris door het faites au commissaire par le Code
Wetboek van vennootschappen, die hij des sociétés, qu’il doit reprendre dans
in zijn jaarlijks verslag moet opnemen: son rapport annuel : mention qu’il
vermelding dat hij geen kennis heeft n’a pas eu connaissance d’infractions
gekregen van overtredingen van au Code des sociétés et aux statuts,
het Wetboek van vennootschappen attestation que la comptabilité est tenue
en van de statuten, certificering conformément aux dispositions légales
dat de boekhouding is gevoerd in et réglementaires applicables.
overeenstemming met de toepasselijke
wettelijke en bestuursrechtelijke
voorschriften.5
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
Tevens bestaan vele voorschriften Il y a, également, les nombreuses
die onder een signaalfunctie vallen, prescriptions qui relèvent d’une fonction
waarover ik u informeerde in TAA nr. 54: de signal, comme je vous en faisais
melding van vermoedens van witwassen part dans le TAA n° 54 : dénonciation
van geld of van financiering van het des soupçons de blanchiment ou de
terrorisme, continuïteitsproblemen financement du terrorisme, problèmes
(verslag aan het management, aan de de continuité (rapport au management,
toezichthoudende overheden van de aux autorités de contrôle des entités
organisaties van openbaar belang, zelfs d’intérêt public, voire au président
aan de voorzitter van de Rechtbank du tribunal de commerce), Emir,
voor Koophandel), Emir, melding dénonciation des irrégularités dans les
van onregelmatigheden binnen de entités d’intérêt public ou les entités du
organisaties van openbaar belang of de secteur public, etc.
entiteiten van de overheid, enz.
In het kader van de toepassing van En application de ces prescriptions, le
deze voorschriften zal de revisor ofwel réviseur devra tantôt dénoncer, et dans
een vastgestelde overtreding moeten certains cas à l’insu de l’entité contrôlée,
melden, en in sommige gevallen buiten une infraction constatée, tantôt attester
het medeweten van de gecontroleerde formellement la compliance, c’est-
entiteit, ofwel de compliance formeel à-dire l’absence d’infraction à l’égard
moeten attesteren, dat wil zeggen het d’une loi ou d’un règlement, tantôt
gebrek aan overtreding ten opzichte van indiquer qu’il n’a pas eu connaissance,
een wet of een besluit, ofwel aangeven à l’occasion de ses contrôles, de cas de
dat hij geen kennis heeft gehad, bij het non-compliance autres que ceux qu’il a
uitvoeren van zijn controles, van non- dénoncés.
compliance gevallen andere dan deze
die hij heeft gemeld.
Zijn formele verantwoordelijkheid is, Sa responsabilité formelle est, selon le
naargelang het geval, anders. cas, différente.
In het geval dat de auditor een attest van Dans le cas où l’auditeur émet une
compliance uitbrengt, zal het om een attestation de compliance, il s’agira d’un
controle gaan; hij zal verantwoordelijk contrôle ; sa responsabilité sera alors de
zijn voor het ontwikkelen van een développer une stratégie appropriée et
gepaste en proactieve controlestrategie proactive de contrôle permettant de
die het mogelijk maakt om na te gaan of vérifier l’absence de toute infraction,
er geen overtreding werd begaan, vaak souvent sans pouvoir appliquer de
zonder een materialiteitsgrens te kunnen seuil de matérialité ; il devra ensuiteInstituut van de Bedrijfsrevisoren
Institut des Réviseurs d’Entreprises
6
E. Jacqmainlaan 135, 1000 Brussel, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Bd. E. Jacqmain 135, 1000 Bruxelles, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Koninklijk Instituut / Institut royal
toepassen; nadien zal hij erover waken veiller à suivre la procédure requise
om de vereiste procedure te volgen lors de la constatation d’une infraction
bij het vaststellen van een overtreding (information du management,
(informeren van het management, dénonciation à l’autorité publique,
melding aan de overheidsinstantie, démission, etc.) ; c’est son cœur de
ontslag, enz.); het is zijn kernopdracht, métier, son ADN – il sait que faire.
zijn DNA – hij weet wat te doen.
Maar in de andere gevallen zal hij niet Mais dans les autres cas, il devra non
moeten onderzoeken of overtredingen pas rechercher si des infractions ont été
werden begaan, maar wel een commises, mais révéler une infraction
overtreding onthullen die hij zou qu’il aurait constatée, ou encore
hebben vastgesteld, of nog aangeven indiquer qu’il n’a pas eu connaissance
dat hij geen kennis heeft gehad van d’infractions. On requiert de lui qu’il
overtredingen. Er wordt van hem exerce une vigilance adéquate, sans
verwacht de gepaste waakzaamheid aller jusqu’à exiger un contrôle formel.
uit te oefenen, zonder een formele
controle te eisen.
Aangezien deze waakzaamheid een Cette vigilance étant une réquisition
formele vordering is, zal de revisor formelle, le réviseur devra pouvoir
moeten kunnen aantonen dat hij démontrer qu’il a effectivement été
inderdaad waakzaam is geweest, en dat vigilant, et qu’il a suivi la procédure
hij daarbij de vereiste procedure heeft requise dès qu’il a eu connaissance d’une
gevolgd zodra hij kennis heeft gehad infraction, ou, en cas de blanchiment et
van een overtreding of, in geval van financement du terrorisme, dès qu’il en
witwassen van geld en financiering van a soupçonné l’existence.
het terrorisme, zodra hij het bestaan
daarvan heeft vermoed.
Als het nemen van de vereiste Si prendre les actions requises une
handelingen zodra de overtreding fois que l’infraction a été détectée est
ontdekt is betrekkelijk vanzelfsprekend relativement évident – à défaut d’être
is – maar geen comfort geeft –, confortable –, démontrer que l’on a fait
bewijzen dat men blijk heeft gegeven preuve de la vigilance adéquate tout
van de gepaste waakzaamheid tijdens au long de l’exercice d’une mission est
de hele duur van de uitoefening van nettement moins évident. Il n’existe pas
een opdracht is beduidend minder de réelle norme dans ce domaine, et la
vanzelfsprekend. Er bestaat geen echte section 225 du Code of Ethics n’offre
norm op dat vlak, en afdeling 225 van guère de clés : pas d’indication sur la7
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
de Code of Ethics biedt geen oplossing manière dont la vigilance s’exerce, ni
daarvoor: geen aanwijzing over de sur la manière de le documenter.
manier waarop waakzaamheid wordt
geoefend, en evenmin over de manier
waarop het bewezen kan worden.
De antiwitwasreglementering verschaft Seule, la réglementation anti-
op zich enkele denkpistes en voert blanchiment donne quelques pistes,
zelfs hetzelfde concept van versterkte introduisant même le concept de
waakzaamheid in: een risiconiveau van vigilance renforcée : il convient
witwassen van geld en financiering van d’attribuer au client un niveau de risque
het terrorisme moet worden toegewe de blanchiment et de financement du
zen aan de klant en, als dit risico hoog terrorisme, et, si ce risque est élevé,
is, het waakzaamheidsniveau verhogen. hausser le niveau de vigilance. Mais
Maar deze reglementering verschaft cette règlementation ne fournit que
weinig praktische aanwijzingen over peu d’indications pratiques sur la
de manier waarop waakzaamheid manière d’exercer la vigilance, ni sur la
wordt uitgeoefend, en evenmin over façon de prouver qu’elle a été exercée
de manier waarop ze kan bewijzen de manière adéquate, même si l’on
dat de waakzaamheid op een gepaste comprend qu’il convient, à tout le
manier werd uitgeoefend, zelfs als men moins, d’examiner plus particulièrement
verstaat dat het passend is tenminste certaines opérations.
bepaalde verrichtingen meer in detail te
onderzoeken.
Het probleem is dat de grens tussen Le problème est que la frontière est
waakzaamheid en controle smal is, zoals ténue entre vigilance et contrôle,
men ziet inzake witwassen, wanneer het comme on le voit en matière de
passend is, in het kader van de toepassing blanchiment, quand il convient, en
van een versterkte waakzaamheid, om application d’une vigilance renforcée,
bepaalde verrichtingen meer in detail te d’examiner plus particulièrement
onderzoeken: in welke mate moet men certaines opérations : dans quelle
bijzondere controles ontwikkelen om mesure ne doit-on pas développer des
te bewijzen dat men op een gepaste contrôles particuliers pour démontrer
manier waakzaam is geweest? que l’on a été adéquatement vigilant ?
En in geval van een positief antwoord Et, en cas de réponse positive à cette
op deze vraag, hoever dienen deze question, jusqu’où doivent aller ces
controles te gaan? contrôles ?Instituut van de Bedrijfsrevisoren
Institut des Réviseurs d’Entreprises
8
E. Jacqmainlaan 135, 1000 Brussel, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Bd. E. Jacqmain 135, 1000 Bruxelles, T (02) 512 51 36, F (02) 512 78 86
Koninklijk Instituut / Institut royal
Deze vragen zijn niet onschuldig, Ces questions ne sont pas anodines,
omdat de signaalfuncties die op tant se multiplient les fonctions de
dergelijke waakzaamheid berusten signal reposant sur une telle vigilance,
zo talrijk worden en omdat ze de et tant elles sont susceptibles de mettre
aansprakelijkheid van de revisor zodanig en cause la responsabilité du réviseur.
in het gedrang zouden kunnen brengen. Elles doivent donc être abordées, de
Ze moeten dus op een constructieve manière constructive et efficace, tant
en doeltreffende manier worden par la profession que par les autorités
benaderd zowel door het beroep als publiques nationales et internationales.
door de nationale en internationale
overheidsinstanties.
De normatieve bepalingen die daaruit Les dispositions normatives qui en
voortvloeien, zullen de bedrijfsrevisor in ressortiront permettront au réviseur
staat stellen om doeltreffender te zijn in d’entreprises d’être plus efficace
de uitoefening van zijn signaalfuncties, dans l’exercice de ces fonctions de
maar zouden zijn verantwoordelijkheid signal, mais seront également de
eveneens beter kunnen omschrijven nature à mieux définir et objectiver sa
en objectiveerbaar maken. Uiteindelijk responsabilité. Au final, l’intérêt général
zal het algemeen belang beter worden sera mieux servi, et la valeur ajoutée
gediend, en zal de toegevoegde waarde du réviseur d’entreprises d’autant plus
van de bedrijfsrevisor des te duidelijker évidente.
worden.
Thierry Dupont Thierry Dupont
Voorzitter IBR Président IRE9
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
COMPLIANCE IN HOOFDE VAN DE VENNOOTSCHAP, EEN
EVOLUERENDE UITDAGING VOOR DE COMMISSARIS1
STEVEN DE BLAUWE
Adviseur Juridische Zaken IBR
Wetenschappelijk Medewerker ICCI
Inleiding Met andere woorden zal worden onderzocht
in welke mate de bedrijfsrevisor toezicht dient
Mede onder impuls van de internationale- te houden op de naleving door zijn cliënt van
en Europese evoluties2 dienaangaande, is de de op hem van toepassing zijnde wet- en
verwachting van de maatschappij tegenover regelgevingen.
een verhoogde mate van transparantie van
ondernemingen tijdens het laatste decennium De insteek van desbetreffend onderwerp is
sterk geëvolueerd. In het kader van deze steeds dat een onderscheid dient te worden gemaakt
luider klinkende sociale “expectation”, past ook tussen expliciete en impliciete rapportering
het thema dat in voorliggend artikel zal worden door de commissaris dienaangaande.
besproken, met name de wijze waarop een
commissaris dient te rapporteren over (non-) Expliciete rapportering betreft het melden van
compliance van de gecontroleerde entiteit. overtredingen:
1) van de statuten van de gecontroleerde
1 Deze bijdrage werd gefinaliseerd op 10 september 2018. entiteit of van de bepalingen van het
Onderhavige overwegingen verbinden enkel hun auteur. Wetboek van vennootschappen (W. Venn.)
De auteur wenst de heer Lieven Acke, bedrijfsrevisor en raadslid
van het IBR, te bedanken voor de nuttige ideeënuitwisseling
of het koninklijk besluit van 30 januari
inzake het thema van deze publicatie. 2001 tot uitvoering van het Wetboek van
2 Cf. in dit verband bijv. internationale inspanningen tijdens de G8 vennootschappen (K.B./W. Venn.);
en de G20 om de transparantie in de financiële verslaggeving
te verbeteren. Meer bepaald werd aan de OESO gevraagd
2) van de bepalingen van Hoofdstuk 2,
een genormaliseerd rapportagemodel voor multinationale Titel 3, Boek III van het Wetboek van
ondernemingen te ontwikkelen waarmee deze ondernemingen economisch recht (WER) (i.e. de toenmalige
aan de fiscale autoriteiten rapporteren waar zij wereldwijd hun
winsten maken en belastingen betalen.
wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de
Op Europees niveau werd bijv. Richtlijn 2014/95/EU van het boekhouding van de ondernemingen) of
Europees Parlement en van de Raad van 22 oktober 2014 de uitvoeringsbesluiten van de toenmalige
tot wijziging van Richtlijn 2013/34/EU met betrekking tot de
bekendmaking van niet-financiële informatie en informatie
wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de
inzake diversiteit door bepaalde grote ondernemingen en boekhouding van de ondernemingen; en
groepen (Pb.L. 15 november 2014, afl. 330, 1) goedgekeurd, met 3) van de bepalingen van Hoofdstuk IX van
als doelstelling onder meer het verbeteren van de transparantie
van de niet-financiële informatie vertrekt door bepaalde
de wet van 22 december 1995 houdende
organisaties van openbaar belang. maatregelen tot uitvoering van het10
meerjarenplan voor werkgelegenheid Expliciete rapportering door de
(i.e. bepalingen inzake de sociale balans). commissaris
Deze drie thema’s van expliciete rapportering De hiernavolgende thema’s van expliciete
hebben een specifiek statuut, worden rapportering door de commissaris hebben
doorgaans strafrechtelijk gesanctioneerd als gemeenschappelijk kenmerk dat ze
en voorzien, in een aantal gevallen, in een een specifiek statuut hebben, doorgaans
specifieke sanctionering van de commissaris of strafrechtelijk worden gesanctioneerd en, in
zelfs van de bedrijfsrevisor. een aantal gevallen, voorzien in een specifieke
sanctionering van de commissaris of zelfs van
Impliciete rapportering doet zich voor wanneer de bedrijfsrevisor.
een geval van non-compliance een impact
heeft op de financiële overzichten (cf. de
jaarrekening)3, bijvoorbeeld onder de vorm van A. Overtredingen van het W. Venn. of de
een voorziening of zelfs onder de vorm van statuten of het K.B./W. Venn.
een going concern vraagstuk. Deze materie
wordt voornamelijk beheerst door International 1- Wettelijke basis
Standard on Auditing (ISA) 250 zoals in België
aangenomen4 en, in meer algemene zin, door Op grond van artikel 142 van het Wetboek
de nieuwe Non-Compliance with Laws and van vennootschappen wordt de controle in
Regulations (NOCLAR)-standaard5, waarnaar vennootschappen, op de financiële toestand,
impliciet, via verwijzing naar de IFAC/IESBA6 op de jaarrekening en op de regelmatigheid,
Code of Ethics (waar NOCLAR in Sectie 225 ten aanzien van dit wetboek (i.e. het Wetboek
deel van uitmaakt), wordt verwezen in de van vennootschappen) en de statuten, van de
“Toepassingsgerichte en overige verklarende in de jaarrekening weergegeven verrichtingen,
teksten” van clarified ISA 200 en meer bepaald opgedragen aan een of meer commissarissen.
in paragraaf A14.
Verder stipuleert artikel 144, § 1, 9° van het
Wetboek van vennootschappen:
“[Het verslag van de commissarissen bedoeld
in artikel 143, lid 1 moet volgende elementen
3 Hier dient te worden opgemerkt dat non-compliance niet
automatisch een impact heeft op de financiële overzichten
bevatten:]
(cf. de jaarrekening). (...)
4 De ISA’s zijn in België inwerking getreden door de IBR-norm: IBR, 9° de vermelding of zij kennis hebben gekregen
Norm inzake de toepassing van de ISA’s in België, 10 november
2009, p. 5, https://www.ibr-ire.be/nl/regelgeving/normen_en_
van verrichtingen gedaan of beslissingen
aanbevelingen/normen/Documents/9301_Norm-inzake-de- genomen met overtreding van de statuten of
toepassing-van-de-ISAs-in-Belgie.pdf. van de bepalingen van dit Wetboek. Deze laatste
Gelieve hierbij te noteren dat de Raad van het IBR op
10 november 2009 desbetreffende norm heeft aangenomen.
vermelding kan echter worden weggelaten
De norm werd op 15 december 2009 door de Hoge Raad voor wanneer de openbaarmaking van de overtreding
de Economische Beroepen en op 1 april 2010 door de minister aan de vennootschap onverantwoorde schade
die bevoegd is voor Economie goedgekeurd. Deze goedkeuring
heeft het voorwerp uitgemaakt van een bericht door de minister
kan berokkenen, onder meer omdat het
die bevoegd is voor Economie, gepubliceerd in het Belgisch bestuursorgaan gepaste maatregelen heeft
Staatsblad van 16 april 2010 (p. 21.774). genomen om de aldus ontstane onwettige
5 IFAC/IESBA, Handbook of the Code of Ethics for Professional
Accountants, 2016 Edition, “Section 225 Responding to Non-
toestand te verhelpen.”
Compliance with Laws and Regulations”, p. 154-166.
6 International Ethics Standards Board for Accountants (IESBA) Het is logisch aan te nemen dat onder
is een onafhankelijk orgaan dat binnen de overkoepelende
International Federation of Accountants (IFAC) internationale
de overtredingen van het Wetboek van
ethische standaarden ontwikkelt. vennootschappen, ook de inbreuken op het11
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
DE THEMA’S VAN EXPLICIETE Er bestaan evenwel twee uitzonderingen
op die mogelijkheid van belangenafweging,
RAPPORTERING DOOR DE met name wat betreft de overtredingen
COMMISSARIS HEBBEN van statutaire of vennootschapsrechtelijke
bepalingen inzake de resultaatverwerking
ALS GEMEENSCHAPPELIJK (art. 144, § 1, 8° W. Venn.)10 en de overtredingen
KENMERK DAT ZE EEN van de vennootschapsrechtelijke bepalingen
inzake de verplichte informatie zowel qua
SPECIFIEK STATUUT HEBBEN, vorm als inhoud die de documenten vermeld
DOORGAANS STRAFRECHTELIJK in artikel 100, § 1, 5°, 6° /1, 6° /2 en § 2 dienen
te bevatten (art. 144, § 1, 10° W. Venn.). Deze
WORDEN GESANCTIONEERD moeten door de commissaris steeds worden
EN, IN EEN AANTAL GEVALLEN, gemeld, onafhankelijk van de eventuele schade
die zulke melding aan de vennootschap kan
VOORZIEN IN EEN SPECIFIEKE berokkenen11.
SANCTIONERING VAN DE
COMMISSARIS OF ZELFS VAN DE 2- Sanctie bij niet-vermelding door de
BEDRIJFSREVISOR commissaris
De niet-vermelding door de commissaris
van de inbreuk op de statuten, het Wetboek
koninklijk besluit van 30 januari 2001 tot uitvoe van vennootschappen of het K.B./W. Venn.
ring van het Wetboek van vennootschappen begaan door de gecontroleerde entiteit wordt
(K.B./W. Venn.) zijn begrepen7. Dit K.B. werd uitdrukkelijk gesanctioneerd door de wetgever,
immers opgesteld in uitvoering van het W. tenminste wanneer de openbaarmaking van
Venn., zodat een overtreding van bepalingen de overtreding aan de vennootschap geen
uit dit besluit wordt geassimileerd met een onverantwoorde schade kon berokkenen.
overtreding van het W. Venn.8. De overtreding
van IFRS wordt hier ook bedoeld wanneer de Artikel 140, tweede lid van het Wetboek van
geconsolideerde jaarrekening overeenkomstig vennootschappen12 bepaalt immers dat de
IFRS is opgesteld9. commissarissen: “zowel jegens de vennootschap
als jegens derden, hoofdelijk aansprakelijk
Overtredingen van de statuten, het Wetboek [zijn] voor alle schade die het gevolg is van
van vennootschappen of het K.B./W. Venn. overtreding van de bepalingen van dit wetboek
dienen niet te worden gemeld wanneer de (i.e. het Wetboek van vennootschappen) of van
openbaarmaking ervan aan de gecontroleerde de statuten. Ten aanzien van de overtredingen
vennootschap onverantwoorde schade kan waaraan zij geen deel hebben gehad, worden
berokkenen (art. 144, § 1, 9° in fine W. Venn.). zij van die aansprakelijkheid slechts ontheven
wanneer zij aantonen dat zij hun taak naar
behoren hebben vervuld en zij die overtredingen
7 Voor bevestiging in de rechtsleer: cf. I. De Poorter, Controle
van financiële verslaggeving: revisoraal en overheidstoezicht,
Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 109, nr. 116 en de aldaar 10 K. Aerts, Taken en aansprakelijkheden van commissarissen en
opgenomen verwijzingen; E. Vanderstappen, “Art. 142 W. Venn.” bedrijfsrevisoren, Brussel, Larcier, p. 124, nr. 113.
in H. Braeckmans, K. Geens en E. Wymeersch (eds.), Comm. V. en V., 11 K. Aerts, Taken en aansprakelijkheden van commissarissen en
Mechelen, Kluwer, 2008, p. 8, nr. 8. bedrijfsrevisoren, Brussel, Larcier, p. 124, nr. 113.
8 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal 12 Deze wetsbepaling is grotendeels identiek aan art. 3:69 van het
en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 220, wetsontwerp van nieuw Wetboek van Vennootschappen en
nr. 273. Verenigingen (WVV), zodat deze sanctie zal blijven bestaan ook
9 Cf. art. 114, §§ 2 en 3 K.B./W. Venn. na de publicatie van het WVV in het Belgisch Staatsblad.12
hebben aangeklaagd bij het bestuursorgaan twee hypothesen waarin een commissaris
en, in voorkomend geval, indien daar geen aansprakelijk kan worden gesteld15.
passend gevolg werd gegeven, op de eerste
daaropvolgende algemene vergadering nadat Het element van het tegenbewijs “dat hij
zij er kennis van hebben gekregen.” zijn taak naar behoren heeft vervuld” (i.e.
de controleverplichting), is wellicht het
Dit wetsartikel wijkt af van het algemene moeilijkste aan te tonen16. Hier wordt het
buitencontractuele aansprakelijkheidsregime zorgvuldigheidscriterium gehanteerd waarbij
door een hoofdelijke aansprakelijkheid in te de commissaris zal moeten aantonen dat
voeren van commissarissen zowel jegens hij zich zoals een normaal voorzichtig en
de vennootschap als jegens derden bij niet zorgvuldig beroepsbeoefenaar van zijn taken
vermelding wanneer de statuten, het Wetboek heeft gekweten17. Om die reden verdient
van vennootschappen of het K.B./W. Venn. het aanbeveling dat de commissaris, bij de
worden overtreden door de gecontroleerde vermelding in zijn controleverslag “hoe hij
entiteit, behouden voormelde uitzondering. zijn controletaak heeft uitgeoefend” (art. 144,
Het artikel is slechts van toepassing op de § 1, 2° W. Venn.), in delicate en betwistbare
wettelijke controle van de jaarrekeningen en aangelegenheden wat bijkomende gegevens
de taken van de commissaris ten aanzien van verschaft en zich niet beperkt tot een
de ondernemingsraad, niet op occasionele verwijzing naar de gebruikelijke professionele
controleopdrachten13. controleregelen18, wel steeds binnen de
beperkingen van zijn beroepsgeheim19. Binnen
Uit artikel 140, tweede lid van het Wetboek van dezelfde beperkingen zal de commissaris ook
vennootschappen volgt dat de commissaris dus in belangrijke mate een beroep kunnen doen
niet aansprakelijk zal worden gesteld indien hij op de elementen uit zijn controledossier20.
cumulatief kan aantonen dat hij:
1. zijn taak naar behoren heeft vervuld; De commissaris, die in het kader van zijn op-
2. aan de overtreding van het W. Venn. of de dracht de overtreding heeft opgemerkt,
statuten geen deel heeft gehad; én dient in ieder geval eerst in dialoog met
3. de overtreding heeft aangeklaagd bij het het bestuursorgaan (interne melding) de
bestuursorgaan, en, indien daaraan geen overtreding trachten ongedaan te maken en,
passend gevolg wordt gegeven, op de
eerstvolgende algemene vergadering nadat
hij er kennis van heeft gekregen14. 15 O. Ralet, Responsabilités des dirigeants des sociétés, Gent,
Larcier, 1996, p. 219.
16 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal
Wat de aansprakelijkheid betreft, zal men en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 224,
dus in de praktijk moeten nagaan of eerst nr. 277.
17 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal
de controleverplichting en vervolgens de en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 224,
meldingsplichten in hoofde van de commissaris nr. 277.
correct zijn nageleefd; dit zijn immers 18 A. Van Oevelen, “De rol en de civielrechtelijke aansprakelijkheid
van de commissaris-revisor”, in M. Storme, H. Braeckmans en
E. Wymeersch, Handels- economisch- en financieel recht, Gent,
13 K. Aerts, Taken en aansprakelijkheden van commissarissen en Mys & Breesch, p. 257 en 281, nrs. 24 en 50, met verwijzingen
bedrijfsrevisoren, Brussel, Larcier, p. 62, nr. 56, met verwijzingen aldaar naar E. Wymeersch, “De nieuwe voorschriften inzake
aldaar naar P. Foriers, “De burgerlijke aansprakelijkheid van de vennootschapsinformatie evenals inzake commissaristoezicht”,
bedrijfsrevisoren: een algemeen overzicht”, in H. Olivier (ed.), Het nieuwe vennootschappenrecht na de wet van 5 december
“Bronnen van aansprakelijkheid van de bedrijfsrevisor”, St. 1984, p. 98; A. Benoit-Moury, “Les pouvoirs et les responsabilités
Acc. Bedr. 1996, afl. 2, 1996, p. 28-29; H. Olivier en J. Bonte, des commissaires”, RPS 1986, nr. 6369, p. 39-40, nr. 24.
“De aansprakelijkheid van bestuurders en commissarissen van 19 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal
vennootschappen”, in Controlegids Jaarrekening 1987, afl. 3, C4, en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 224,
p. 12. nr. 277.
14 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal 20 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal
en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 224, en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 224,
nr. 276. nr. 277.13
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
indien dit mislukt, kan de commissaris bij het Er dient evenwel te worden opgemerkt dat de
bestuursorgaan (bij voorkeur op een schriftelijke commissaris, op grond van artikel 144, § 1, 9° W.
wijze) aandringen op het boeken van een Venn., een inspanningsverbintenis24 heeft om
voorziening voor het risico dat uit de overtreding de inbreuken op het W. Venn. of de statuten op
voortvloeit. Indien het bestuursorgaan ook hier te sporen. Verzuimt hij deze plicht, dan zal hij
geen passend gevolg aan geeft, is de vermelding op basis van artikel 140, lid 2 W. Venn. kunnen
door de commissaris in zijn controleverslag aan worden aangesproken voor de overtreding
de algemene vergadering (externe melding) van artikel 144, § 1, 9° W. Venn. In dat geval
verplicht, en dit op straffe van hoofdelijke kan hij in solidum met de bestuurders worden
aansprakelijkheid, tenzij de openbaarmaking aangesproken voor een eigen fout die tot de
onverantwoorde schade kan berokkenen aan gezamenlijke schade heeft geleid25; indien hij
de vennootschap21. In dit laatste geval is het aan zijn taak naar behoren heeft vervuld, kan hij
te bevelen dat de commissaris een afzonderlijk bijgevolg niet aansprakelijk worden gesteld voor
verslag voor de algemene vergadering opmaakt, wettelijke of statutaire overtredingen, begaan
hoewel naar onze mening te merken is dat door de bestuurders26.
paragraaf 46 van de Bijkomende norm bij de
in België van toepassing zijnde internationale
auditstandaarden (ISA’s)22 wat ruimte laat aan
Met het voorgaande komt het ons voor dat de Raad van het
de professionele oordeelsvorming van de IBR zijn voormalig standpunt dienaangaande lijkt te hebben
commissaris om de niet-naleving alsnog niet herzien, want de toenmalige Algemene controlenormen van het
openbaar te maken indien de openbaarmaking IBR schreven voor dat bij het voortduren van de gevolgen van
de overtreding, de commissaris zijn beslissingsmarge verliest
onverantwoorde schade kan berokkenen aan en de overtreding moet worden gemeld (cf. IBR, Algemene
de vennootschap23. controlenormen (gecoördineerde versie), 15 december 2006,
par. 3.14.2, tweede lid: “Indien de gevolgen van de overtreding
blijven duren, zou de commissaris zijn eigen verantwoordelijkheid
in het gedrang brengen indien hij zou nalaten deze overtreding
in zijn verslag te melden, zelfs indien de openbaarmaking
21 K. Aerts, Taken en aansprakelijkheden van commissarissen en ervan noemenswaardige schade zou kunnen berokkenen aan
bedrijfsrevisoren, Brussel, Larcier, p. 112, 113 en 118, nrs. 104, 105 de vennootschap of aan de bestuurders” (opgeheven: cf. infra,
en 110. voetnoot 55)).
22 IBR, Bijkomende norm bij de in België van toepassing zijnde 24 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal
internationale auditstandaarden (ISA’s), 29 maart 2013, en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 223,
pp. 47, https://www.ibr-ire.be/nl/regelgeving/normen_en_ nr. 275. Ook A. Benoit-Moury en N. Thirion geven aan dat de
aanbevelingen/normen/Documents/Bijkomende-norm-bij-de- commissaris dankzij de bewoording van huidig art. 144, § 1, 9°
in-Belgie-van-toepassing-zijnde-ISAs.pdf. W. Venn., althans wat de melding van de meeste overtredingen
Gelieve hierbij te noteren dat de Raad van het IBR op 29 maart van de vennootschapswet en de statuten betreft, rekening mag
2013 desbetreffende norm heeft aangenomen. De norm werd houden met de belangen van de vennootschap. Zonder deze
op 25 april 2013 door de Hoge Raad voor de Economische beoordelingsruimte/appreciatiemarge en de mogelijkheid van
Beroepen en op 22 augustus 2013 door de minister die bevoegd een belangenafweging, zou de opdracht van de commissaris te
is voor Economie goedgekeurd. Deze goedkeuring heeft vaak eindigen in een verbreking van de vertrouwensrelatie die
het voorwerp uitgemaakt van een bericht door de minister moet bestaan tussen de commissaris en zijn opdrachtgever (A.
die bevoegd is voor Economie, gepubliceerd in het Belgisch Benoit-Moury en N. Thirion, “La responsabilité pénale du réviseur
Staatsblad van28 augustus 2013 (p. 56.832). d’entreprises: Epée de Damocles ou Tigre de papier?”, noot onder
23 In paragraaf 46 staat namelijk onder meer te lezen: “(...). Luik 25 januari 1996, RPS 1997, p. 216 en 220, zoals aangehaald
Indien hij, na onderzoek, van oordeel is dat de niet-naleving in K. Aerts, Taken en aansprakelijkheden van commissarissen en
openbaar dient te worden gemaakt, dient hij het geval van bedrijfsrevisoren, Brussel, Larcier, p. 116, nr. 108 en voetnoot
niet-naleving in zijn verslag betreffende overige door wet- en 568; K. De Schepper, “Fraude en de strafrechtelijke implicaties
regelgeving gestelde eisen te vermelden”. Deze normatieve voor de bedrijfsrevisor” in Basistechnieken van de bedrijfsrevisor
bepaling is grotendeels identiek aan paragraaf 64 van het in het kader van de fraude, ICCI (ed.), Antwerpen, Maklu, 2012,
ontwerp van Bijkomende norm (Herzien in 2018) bij de in p. 58, nr. 77 en voetnoot 122).
België van toepassing zijnde internationale auditstandaarden 25 De principiële mogelijkheid van hoofdelijke aansprakelijkheid
(ISA’s), pp. 96, https://www.ibr-ire.be/nl/regelgeving/normen_ tussen de commissaris en de bestuurders werd door het Hof
en_aanbevelingen/ontwerpen/ISAs/Documents/ontwerp-bijk- van Cassatie erkend, wanneer beiden, elk door hun nalatigheid,
norm-herzien-20180720-goedk-HREB.pdf. De HREB heeft dezelfde schade hebben veroorzaakt (Cass. 26 januari 1922, Pas.
het ontwerp van norm goedgekeurd op 20 juli 2018. Deze 1922, I, p. 143).
norm treedt pas in werking met de publicatie in het Belgisch 26 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal
Staatsblad van het bericht tot goedkeuring van de norm door de en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 223,
Minister die bevoegd is voor Economie. nr. 275.14
Daarentegen kan de sanctiecommissie van DE SANCTIECOMMISSIE VAN DE
de FSMA, overeenkomstig artikel 59 van de
wet van 7 december 2016 tot organisatie van FSMA KAN ADMINISTRATIEVE
het beroep van en het publiek toezicht op de MAATREGELEN EN GELDBOETES
bedrijfsrevisoren27 (hierna: “wet van 7 december
2016”), administratieve maatregelen en OPLEGGEN AAN DE
geldboetes opleggen aan de bedrijfsrevisoren BEDRIJFSREVISOREN BIJ EEN
bij een inbreuk op de toepasselijke wettelijke,
reglementaire en normatieve bepalingen. INBREUK OP DE TOEPASSELIJKE
WETTELIJKE, REGLEMENTAIRE
De aansprakelijkheidsvordering kan in principe
door de vennootschap niet meer worden EN NORMATIEVE BEPALINGEN
ingesteld als de algemene vergadering aan de
commissaris geldig kwijting (décharge) heeft
verleend. Naast de algemene eis dat de ware
toestand van de vennootschap niet verborgen meerderheid van de rechtsleer29, ook de
mag gehouden zijn door enige weglating of inbreuken op Hoofdstuk 2, Titel 3, Boek III van het
onjuiste opgave in de balans, houdt dit in dat, Wetboek van economisch recht (WER) (i.e. de
in zoverre het gaat om verrichtingen die een toenmalige wet van 17 juli 1975 met betrekking
inbreuk op de statuten inhouden, de kwijting tot de boekhouding van de ondernemingen)
in het bijzonder in de oproeping moet zijn en de uitvoeringsbesluiten van de toenmalige
aangegeven28 (art. 284, lid 2 W. Venn. (BVBA); wet van 17 juli 1975 met betrekking tot de
art. 411, lid 2 W. Venn. (CVBA); art. 554, lid 2 W. boekhouding van de ondernemingen te worden
Venn. (NV)). Zonder kwijting verjaart ook deze begrepen. Bovendien vereist artikel 144, § 1,
aansprakelijkheidsvordering door verloop van 3° van het Wetboek van vennootschappen
vijf jaar, te rekenen vanaf het tijdstip waarop dat het controleverslag van de commissaris
de litigieuze verrichting plaatshad (art. 198, § 1, een vermelding bevat “die aangeeft dat de
vierde streepje W. Venn.). boekhouding is gevoerd in overeenstemming
met de wettelijke en bestuursrechtelijke
voorschriften die daarop van toepassing zijn.”30
B. Overtredingen van de bepalingen van
Hoofdstuk 2, Titel 3, Boek III van het De commissaris dient na te gaan of de
Wetboek van economisch recht boekhouding en de jaarrekening van de
vennootschap wettig zijn opgesteld, d.w.z. in
1- Wettelijke basis overeenstemming met de boekhoudwetgeving
en het vennootschapsrecht, en of ze regelmatig
Onder de overtredingen van het Wetboek zijn vanuit het oogpunt van de regels van de
van vennootschappen zoals aangehaald in boekhoudkundige techniek, de professionele
voormeld artikel 144, § 1, 9° van het Wetboek normen en de algemeen aanvaarde
van vennootschappen, dienen, volgens de boekhoudkundige principes31. In het bijzonder
29 I. De Poorter, Controle van financiële verslaggeving: revisoraal
27 BS 13 december 2016. en overheidstoezicht, Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 109,
28 A. Van Oevelen, “De rol en de civielrechtelijke aansprakelijkheid nr. 116 en de aldaar opgenomen verwijzingen; E. Vanderstappen,
van de commissaris-revisor”, in M. Storme, H. Braeckmans en E. “Art. 142 W. Venn.” in H. Braeckmans, K. Geens en E. Wymeersch
Wymeersch, Handels- economisch- en financieel recht, Gent, (eds.), Comm. V. en V., Mechelen, Kluwer, 2008, p. 8, nr. 8.
Mys & Breesch, p. 281, nr. 50, met verwijzingen aldaar naar P.A. 30 K. Aerts, Taken en aansprakelijkheden van commissarissen en
Forriers en M. Von Kuegelgen, “Les pouvoirs et les responsabilités bedrijfsrevisoren, Brussel, Larcier, p. 120, nr. 111.
des commissaires”, Rev.Dr. U.L.B., Vol. 6, 1992-2, p. 55-56, nr. 31 A. Benoit-Moury, “Les pouvoirs et les responsabilités des
73bis. commissaires”, RPS 1986, nr. 6369, p. 12, nr. 7.15
TAX, AUDIT & ACCOUNTANCY
OKTOBER/OCTOBRE 2018
bij het toezicht op de naleving van deze niet commissaris op basis van artikel 140, lid 2 W.
in de boekhoudwetgeving of -reglementering Venn. in het gedrang brengen34. Bijgevolg zijn
geformuleerde normen, dient de commissaris de sancties analoog aan deze zoals hierboven
rekening te houden met de adviezen van de besproken (cf. supra, punt A.2).
Commissie voor Boekhoudkundige Normen
(CBN), waarvan de vennootschap enkel om Daarenboven kan de sanctiecommissie van de
ernstige redenen kan afwijken32, 33. FSMA, overeenkomstig artikel 59 van de wet van
7 december 2016, administratieve maatregelen
en geldboetes opleggen aan de bedrijfsrevisoren
2- Sanctie bij niet-vermelding door de bij een inbreuk op de toepasselijke wettelijke,
commissaris reglementaire en normatieve bepalingen.
Aangezien kan worden aangenomen dat Hoewel een belangrijke rechtspraak zich heeft
een schending van de wettelijke bepalingen ontwikkeld in verband met het boekhoudrecht,
opgenomen in Hoofdstuk 2, Titel 3, Boek III situeert deze zich veeleer in de context van
van het Wetboek van economisch recht de aansprakelijkheid van bestuurders en in
(WER) (i.e. de toenmalige wet van 17 juli 1975 een fiscale context. Nochtans zijn er enkele
met betrekking tot de boekhouding van de uitzonderingen, die aantonen dat inbreuken op
ondernemingen) en haar uitvoeringsbesluiten het boekhoudrecht kunnen resulteren in een
wordt geassimileerd met een schending fout van de commissaris35.
van de wettelijke bepalingen opgenomen
in het Wetboek van vennootschappen, kan Zo is een aansprakelijkheidsvordering tegen
deze schending de aansprakelijkheid van de een commissaris of bedrijfsrevisor bijvoorbeeld
mogelijk indien de certificering geen rekening
houdt met een belangrijk geschil waarvan de
32 A. Van Oevelen, “De rol en de civielrechtelijke aansprakelijkheid uitkomst onzeker is, doch mogelijkerwijze
van de commissaris-revisor”, in M. Storme, H. Braeckmans
en E. Wymeersch, Handels- economisch- en financieel bezwarend voor de vennootschap36. Ook werd
recht, Gent, Mys & Breesch, p. 242, nr. 7, met verwijzingen een commissaris reeds veroordeeld tot het
aldaar naar E. Wymeersch, “De nieuwe voorschriften inzake betalen van een schadevergoeding omdat hij
vennootschapsinformatie evenals inzake commissaristoezicht”,
Het nieuwe vennootschappenrecht na de wet van 5 december bepaalde misbruiken binnen de vennootschap
1984, p. 99; vgl P.A. Forriers en M. Von Kuegelgen, “Les pouvoirs niet had vermeld in zijn verslag37. In beroep werd
et les responsabilités des commissaires”, Rev.Dr. U.L.B., Vol. 6, dit vonnis bevestigd38. Op twee momenten
1992-2, p. 31, nr. 36.
33 Gelieve hierbij evenwel op te merken dat de adviezen van had de commissaris immers duidelijke
de CBN niet als zodanig juridisch bindende kracht hebben. bezwaren geopperd over bepaalde beslissingen
Zij kunnen evenwel een bron van recht zijn, zowel bij de genomen door de raad van bestuur die een
interpretatie door de verschillende betrokken personen en
instanties, inzonderheid door de rechter, van de wettelijke invloed hadden op de financiële informatie.
en bestuursrechtelijke boekhoudvoorschriften, als bij de Enerzijds werd er afgestapt van een analytisch
toetsing van concrete toestanden en bijzondere gevallen aan
de regelgeving. Juridisch hebben zij dan ook dezelfde functie
als de rechtsleer. Zoals de rechtsleer halen ook deze adviezen 34 H. De Wulf, “De vennootschapswetgeving na de invoering
hun gezag uit het feit dat zij door de ondernemingen worden van he Wetboek van Vennootschappen: Niets nieuws onder
gezien als een complementaire rechtsbron naast de wettelijke de zon?” in J. Meese, J. Bael, H. De Wulf, B. Bouckaert, T. De
en bestuursrechtelijke voorschriften. Maar om als zodanig te Waele, J. Vandelanotte en Y. Haeck, Gandaius Actueel VI, Gent,
kunnen worden aanvaard is de pertinentie van de onderliggende Story-Scientia, 2001, nr. 246, p. 122; I. De Poorter, Controle
redenering doorslaggevend. Als uitdrukking van de goede van financiële verslaggeving: revisoraal en overheidstoezicht,
boekhoudpraktijk kunnen de CBN-adviezen bovendien aan Antwerpen, Intersentia, 2007, p. 220-221, nr. 273.
de oorsprong liggen van een evoluerend gewoonterecht 35 K. Aerts, Taken en aansprakelijkheden van commissarissen en
inzake boekhouding en jaarrekening (cf. CBN, “Advies 14-1 bedrijfsrevisoren, Brussel, Larcier, p. 121, nr. 112.
Adviesbevoegdheid”, Bull. CBN, nr. 30, februari 1993, p. 12- 36 Cass. fr. 11 juli 2000, Bull. CNCC 2001, n° 121, p. 106, noot P.
15, http://www.cnc-cbn.be/files/advice/link/NL_014_01.pdf; Merle.
K. Van Hulle, N. Lybaert et J.-P. Maes, Handboek boekhoud- en 37 Kh. Charleroi 12 oktober 1976, RPS 1976, nr. 5907, p. 143.
jaarrekeningrecht, Brugge, die Keure, 2010, p. 70). 38 Bergen 16 mei 1979, RPS 1979, nr. 6023, p. 158 (Unac-arrest).16
opgestelde boekhouding en anderzijds werden met betrekking tot de in artikel 100, § 1, 6° /2,
de verliezen gecompenseerd door een techniek bedoelde sociale balans.”.
van overwaardering. Telkenmale schoot de
commissaris tekort in zijn verplichting om de De gecontroleerde entiteit dient meer bepaald
algemene vergadering hiervan op de hoogte te de verplichtingen met betrekking tot de
brengen, wat volgens de rechtbank een fout in sociale balans die voortvloeien uit de wet van
hoofde van de commissaris uitmaakt39. 22 december 1995 houdende maatregelen
tot uitvoering van het meerjarenplan voor
werkgelegenheid en de uitvoeringsbesluiten
C. Overtredingen van de bepalingen inzake ervan43, met name deze opgenomen in
de sociale balans Hoofdstuk IX (Sociale balans) van desbetreffende
wet (i.e. de artikelen 44 t.e.m. 49), na te leven.
1- Wettelijke basis
Ingevolge de wet van 18 december 201540 tot 2- Sanctie bij niet-vermelding door de
omzetting van de Europese Boekhoudrichtlijn commissaris
2013/34/EU41 in het Belgisch recht, maakt de
sociale balans niet langer een onderdeel uit Luidens artikel 206 van het Sociaal Strafwetboek
van de toelichting bij de jaarrekening (tenzij (attest en goedkeuring door de revisoren,
de ondernemingen vrijwillig beslissen om de onafhankelijke accountants en commissarissen):
gegevens in de jaarrekening op te nemen).
Wat de revisorale controle van de sociale “Met een sanctie van niveau 2 worden bestraft,
balans betreft, is er echter niks gewijzigd aan zij die als revisor, zelfstandig accountant
het bestaande regime van de sociale balans42. of commissaris de jaarlijkse sociale balans
Artikel 151, laatste lid van het Wetboek van hebben geattesteerd of goedgekeurd, terwijl
vennootschappen bepaalt immers: “De niet is voldaan aan de verplichtingen die
bedrijfsrevisoren oefenen dezelfde taken uit voortvloeien uit de wet van 22 december 1995
houdende maatregelen tot uitvoering van het
meerjarenplan voor werkgelegenheid en de
39 Arresten aangehaald in I. De Poorter, Controle van financiële
verslaggeving: revisoraal en overheidstoezicht, Antwerpen, uitvoeringsbesluiten ervan, en zij daarvan kennis
Intersentia, 2007, p. 227, nr. 283. hadden of niet hebben gedaan wat zij hadden
40 Wet van 18 december 2015 tot omzetting van Richtlijn 2013/34/ moeten doen om zich ervan te vergewissen of
EU van 26 juni 2013 van het Europees Parlement en van de Raad
betreffende de jaarlijkse financiële overzichten, geconsolideerde aan die bepalingen was voldaan.
financiële overzichten en aanverwante verslagen van bepaalde
ondernemingsvormen, tot wijziging van Richtlijn 2006/43/ Wanneer de inbreuk met bedrieglijk opzet is
EG van het Europees Parlement en de Raad en tot intrekking
van Richtlijnen 78/660/EEG en 83/349/EEG van de Raad (BS gepleegd, geldt een sanctie van niveau 3. De
30 december 2015). rechter kan daarenboven de straffen bepaald in
41 Richtlijn 2013/34/EU van het Europees Parlement en van het artikel 107 uitspreken.”
de Raad van 26 juni 2013 betreffende de jaarlijkse financiële
overzichten, geconsolideerde financiële overzichten en
aanverwante verslagen van bepaalde ondernemingsvormen, tot Zoals aangehaald, betreffen de verplichtingen
wijziging van Richtlijn 2006/43/EG van het Europees Parlement met betrekking tot de sociale balans die
en de Raad en tot intrekking van Richtlijnen 78/660/EEG en
83/349/EEG van de Raad, Pb.L. 29 juni 2013, afl. 182, 19, http:// voortvloeien uit de wet van 22 december 1995
eur-lex.europa.eu/legal-content/NL/TXT/PDF/?uri=CELEX:320 met name deze opgenomen in Hoofdstuk IX
13L0034&from=NL. (Sociale balans) van desbetreffende wet (i.e. de
42 Verslag, namens de commissie Handels- en economisch recht,
uitgebracht door de heer Benoît. Friart, Parl.St. Kamer 2015-16, artikelen 44 t.e.m. 49).
nr. 1444/007; K. Degroote en A. Assez, “Bespreking van het Advies
CRB 2015-0600 van de Cetnrale Raad voor het Bedrijfsleven”,
in ICCI (ed.), Europese boekhoudrichtlijn en omzetting ervan in
Belgisch recht, Antwerpen, Maklu, 2016, p. 33-34, nr. 41. 43 BS 30 december 1995.Vous pouvez aussi lire
